Този международен счетоводен стандарт е одобрен от Съвета на КМСС през юли 1998 и влиза в сила за финансовите отчети, обхващащи периоди, които започват на или след 1 юли 1999.

Този стандарт заменя:

а) МСС 4 Отчитане на амортизациите по отношение на амортизацията на нематериалните активи; и

б) МСС 9 Разходи за научноизследователска и развойна дейност.

През октомври 1998 КМСС публикува отделно основания за заключения за МСС 38 Нематериални активи и МСС 22 Бизнескомбинации (преработен 1998). Копия от тази публикация има на разположение в отдела за публикации при КМСС.

През 1998 МСС 39 Финансови инструменти: признаване и оценяване допълни параграф 2, е) от МСС 38, за да бъде заменена препратката към МСС 25 Отчитане на инвестициите с референция към МСС 39.

Едно разяснение на ПКР се отнася до МСС 38:

• ПКР 6-Разходи за модифициране на съществуващ софтуер.

Въведение

1. МСС 38 предписва указания за отчитането и оповестяването на онези нематериални активи, които не са предмет на вниманието на други международни счетоводни стандарти. МСС 38 не се отнася до финансовите активи, минералните права и разходите за проучването, разработката или извличането на минерали, нефт, природен газ и други подобни невъзстановими ресурси, както и нематериалните активи, които възникват в застрахователни организации при сключването на договори с притежатели на застрахователни полици. МСС 38 освен друго се отнася и до разходите, свързани с рекламна дейност, обучение, учредяване, научноизследователска и развойна дейност.

2. Нематериалният актив е установим непаричен актив без физическа субстанция, предназначен за използване в производството или доставката на стоки и услуги, за наемане от други лица или за административни цели. Активът е ресурс:

а) контролиран от предприятието като резултат от минали събития; и

б) от който се очаква приток на бъдещи икономически ползи за предприятието.

3. МСС 38 изисква от едно предприятие да отчете нематериален актив (по себестойност), ако или само ако:

а) има вероятност бъдещите икономически ползи, които могат да произтекат от актива, да се получат в предприятието; и

б) стойността на актива може надеждно да се оцени.

Това изискване се отнася едновременно за нематериалните активи, които се придобиват отвън и които се създават в предприятието.

4. Според МСС 38 вътрешносъздадените репутация, търговски марки, запазени наименования, издателски права, клиентски бази и други подобни не могат да бъдат отчетени като активи.

5. Когато един нематериален продукт не съответства и на дефиницията, и на критериите за отчитане на нематериален актив, според МСС 38 разходите по този продукт следва да се определят като разход за периода, когато същият е възникнал. Ако продуктът обаче е придобит в бизнескомбинация, която по същността си представлява придобиване, разходите (вкл. по стойността на придобиването) следва да формират стойността на репутацията (или на отрицателната репутация) към датата на придобиването.

6. Според МСС 38 всички разходи за научноизследователска дейност следва да се отчетат като разход за периода, в който са възникнали. Други примери на разходи, които не водят до признаването на нематериален актив във финансовите отчети, са следните:

а) разходи, извършени във връзка с учредяване на дейност или въвеждане в експлоатация (начални разходи);

б) разходи за обучение;

в) разходи за реклама и/или промоция; и

г) разходи, произтичащи от реорганизирането или преместването на цяло предприятие или на част от него.

Разходите по тези дейности се отчитат като разходи за периода, когато са възникнали.

7. Според МСС 38 последващите разходи по нематериален актив след неговото закупуване или завършване следва да бъдат отчетени като текущи разходи, освен ако:

а) има вероятност тези разходи да дадат възможност на актива да генерира по-голяма бъдеща икономическа полза от първоначално предвидената; и

б) разходите могат да бъдат надеждно измерени и приписани на актива.

Ако тези условия са изпълнени, последващите разходи следва да бъдат прибавени към стойността на нематериалния актив.

8. Ако разходите по нематериален продукт са първоначално отчетени като разход от отчитащото се предприятие в предишните годишни финансови отчети или в междинни финансови отчети, МСС 38 налага забрана на това предприятие да отчете разходите като част от стойността на нематериален актив на по-късна дата.

9. След първоначалното признаване МСС 38 налага изискването един нематериален актив да бъде оценен по един от следните два начина:

а) препоръчителен подход: себестойност, намалена с натрупаната амортизация и всякакви натрупани загуби от обезценка; или

б) допустим алтернативен подход: преоценена сума, намалена с всякакви последващи натрупани амортизации и всякакви последващи натрупани загуби от обезценка; преоценената стойност следва да бъде справедливата стойност на актива; този подход обаче се допуска, ако и само ако справедливата стойност може да се определи чрез съотнасяне на нематериалния актив към активния пазар; освен това, когато едно предприятие избере този подход на отчитане, МСС 38 налага достатъчно редовно да се правят такива преоценки, така че балансовата сума на нематериалния актив да не се различава съществено от тази, която ще се определи чрез използването на справедливата стойност към датата на баланса; също така МСС 38 посочва как се преоценяват нематериалните активи и дали да се отчете увеличение (намаление) при преоценката в отчета за дохода или директно в собствения капитал.

10. МСС 38 предвижда един нематериален актив да бъде систематично амортизиран въз основа на оптималната оценка на неговия полезен живот. Съществува едно опровержимо предположение, че полезният живот на един нематериален актив не може да бъде по-дълъг от двадесет години от датата на предоставянето на актива за употреба. МСС 38 не разрешава на предприятието да припише безкраен полезен живот на нематериалния актив. Амортизацията започва с предоставянето на актива за използване.

11. В редки случаи може да има убедително доказателство, че полезният живот на един нематериален актив е повече от двадесет години. В подобни случаи МСС 38 изисква от предприятието да извърши следното:

а) да амортизира нематериалния актив въз основа на оптималната преценка за полезен живот;

б) да изчисли възстановимата стойност на нематериалния актив поне веднъж годишно с оглед установяване на евентуални загуби от обезценка; и

в) да оповести причините, с които се опровергава предположението за полезен живот на нематериалния актив не повече от двадесет години, и факторите, които са изиграли важна роля при определяне полезния живот на нематериалния актив.

12. МСС 38 предвижда използваният амортизационен метод да отразява модела на консумиране на икономическите ползи от актива от страна на предприятието. Ако този модел не може надеждно да се определи, следва да се възприеме методът на линейната амортизация. Амортизационните разходи следва да се отчитат като разходи, освен ако някой друг МСС не допуска или изисква същите да бъдат включени в балансовата сума на друг актив.

13. МСС 38 предвижда остатъчната стойност на нематериалния актив да се възприема като нула, освен ако:

а) е налице ангажимент от трета страна да закупи актива в края на неговия полезен живот; или

б) е налице активен пазар за този тип активи и се предполага, че този активен пазар ще бъде налице до края на полезния живот на актива.

14. За оценяване обезценката на един нематериален актив предприятието прибягва до приложението на МСС 36 Обезценка на активи. Освен това МСС 38 предвижда предприятието поне веднъж годишно да оценява възстановимата стойност на нематериален актив, който все още не е наличен за употреба.

15. МСС 38 влиза в сила за счетоводни периоди, които започват на или след 1 юли 1999. По-ранното му прилагане се насърчава.

16. При първоначалното прилагане МСС 38 предвижда преходни разпоредби, които налагат ретроспективно приложение:

а) премахването на статия, която вече не отговаря на изискването за признаване по МСС 38; или

б) дали предишната оценка на нематериалния актив не противоречи на формулираните в МСС 38 принципи (например: при неамортизиране на нематериален актив или при преоценяване на нематериален актив без съотнасянето му към активен пазар).

В останалите случаи прилагането на условията за признаване и амортизация или се изисква (например МСС 38 забранява отчитането на вътрешногенерирани нематериални активи, които не са били отчитани преди това), или се допуска (например МСС 38 поощрява отчитането на нематериалните активи, придобити в бизнескомбинация, която по същността си е придобиване, и които не са били отчитани преди това).

Стандартите, които са с удебелен курсив, трябва да се четат в контекста на основния материал и насоките за прилагането на този стандарт, както и в контекста на предговора към международните счетоводни стандарти. Международните счетоводни стандарти не се прилагат за несъществени статии (виж параграф 12 от предговора).

Цел

Целта на този стандарт е да установи указания за счетоводното отчитане на нематериалните активи, които не са предмет на друг МСС. Този стандарт предвижда възможността за едно предприятие да признае нематериален актив, ако и само ако са спазени известни критерии. Също така стандартът посочва начина на оценяване на балансовата сума на нематериалните активи и налага изисквания за определени оповестявания относно нематериалните активи.

Обхват

1. Този стандарт се прилага от всички предприятия при осчетоводяването на нематериалните активи, с изключение на:

а) нематериални активи, които са предмет на друг МСС;

б) финансови активи, според определението на МСС 32 Финансови инструменти: оповестяване и представяне;

в) минерални права и разходи за проучване, развитие и извличане на минерали, нефт, природен газ и подобни невъзстановими ресурси; и

г) нематериални активи, които възникват в застрахователни предприятия при сключването на договори с притежатели на застрахователни полици.

2. Ако друг МСС се занимава със специфичен вид нематериални активи, предприятието няма да прилага другия стандарт вместо настоящия. Например този стандарт не се отнася до:

а) нематериалните активи, които едно предприятие държи за продажба в хода на неговата дейност (виж МСС 2 Материални запаси и МСС 11 Договори за строителство);

б) отсрочени данъчни активи (виж МСС 12 Данъци върху дохода);

в) наеми по МСС 17 Лизинг;

г) активи, които произтичат от доходи на наети лица (виж МСС19 Доходи на наети лица);

д) репутация, възникнала от бизнескомбинация (виж МСС 22 Бизнескомбинации); и

е) финансови активи според определението на МСС 32 Финансови инструменти: оповестяване и представяне; отчитането и оценката на някои финансови активи се предвижда също в МСС 27 Консолидирани финансови отчети и отчитане на инвестициите в дъщерни предприятия; МСС 28 Отчитане на инвестициите в асоциирани предприятия; МСС 31 Счетоводно отчитане на дялове в съвместни предприятия; и МСС 39 Финансови инструменти: признаване и оценяване.

3. Някои нематериални активи могат да се съдържат във физическа субстанция като компактдиск (в случай на компютърния софтуер), правна документация (в случай на лиценз или патент) или филм. При определяне дали един актив, който включва и нематериални, и материални елементи, ще се третира по МСС 16 Имоти, машини, съоръжения и оборудване, или като нематериален актив по този стандарт, необходимо е да се прецени и реши кой елемент е по-важен. Например един компютърен софтуер за компютърно контролирана машина, която не може да функционира без този определен софтуер, представлява неразделна част от съответния хардуер и се третира като имот, машина и съоръжение. Това се отнася и за операционната система на компютъра. Когато софтуерът не е неразделна част от съответния хардуер, компютърният софтуер се счита за нематериален актив.

4. Този стандарт се отнася, освен останалото, до разходите за реклама, обучение, учредяване, научноизследователска и развойна дейност. Научноизследователската и развойната дейност са насочени към развитието и усъвършенстването на знанията. Следователно, въпреки че тези дейности могат да доведат до възникването на актив с физическа субстанция (например прототип), физическият елемент на актива е второстепенен спрямо неговия нематериален компонент, в който са въплътени знанията.

5. В случай на финансов лизинг активът, който се наема, може да бъде материален или нематериален. След първоначалното признаване наемателят ще има работа с нематериален актив, притежаван по силата на финансов лизинг според настоящия стандарт. Правата по лицензионни договори за продукти, като филми, видеозаписи, пиеси, ръкописи, патенти или авторски права, не са включени в обсега на МСС 17 и попадат в обхвата на този стандарт.

6. Изключение от обхвата на МСС може да възникне, ако дадени дейности или сделки, които са толкова специализирани, че могат да доведат до счетоводни проблеми, към които трябва да се подходи по различен начин. Такива проблеми възникват при извършването на разходи за проучване, развитие и извличане на нефт, газ и минерали в индустриите за извличане на ресурси и в случай на договори между застрахователни организации и техните притежатели на застрахователни полици. Следователно този стандарт не се отнася до разходи за подобни дейности. Стандартът обаче се отнася до други използвани нематериални активи (като например компютърен софтуер) и други разходи (като например разходи за учредяване) в индустриите за извличане на природни ресурси или от застрахователните компании.

Дефиниции

7. В този стандарт са използвани термини със следните значения:

Нематериален актив е установим непаричен актив без физическа субстанция, който се използва при производството или доставката на стоки и услуги, за отдаване под наем на други лица или за административни цели.

Актив е ресурс:

а) контролиран от предприятието като резултат от минали събития; и

б) от който се очаква приток на бъдещи икономически ползи в предприятието;

Парични активи са наличните парични средства и активите, които предстои да бъдат получени под формата на фиксирани или определими парични суми.

Научноизследователска дейност е оригинална и планирана проучвателна дейност с цел достигане до нови научни или технически знания и познания.

Развитие е практическото приложение на изследователските открития или други знания в план или схема за производството на нови и съществено подобрени материали, устройства, продукти, процеси, системи или услуги преди започването на търговското производство или употреба.

Амортизация е систематичното разпределение на амортизируемата част от нематериалния актив по време на неговия полезен живот.

Амортизируема сума е себестойността на актива или друга сума, с която себестойността е заменена във финнасовите очети, намалена с остатъчната стойност.

Полезен живот е или:

а) периодът от време, през който се очаква да бъде използван активът от предприятието, или

б) количеството продукти или подобни изделия, които предприятието очаква да бъдат получени от използването на актива.

Себестойност е сумата в парични средства или еквивалентът на парични средства, които са платени, или справедливата стойност на другите вложения, направени за придобиването на актива към момента на неговото придобиване или производство.

Остатъчна стойност е нетната сума, която предприятието очаква да получи за актива в края на неговия полезен живот, след удържане на очакваните разходи за извеждане на актива.

Справедлива стойност на актива е сумата, за която активът може да бъде разменен между добре осведомени и желаещи осъществяването на размяната страни в пряка честна сделка помежду им.

Активен пазар е пазарът, в който преобладават следните условия:

а) търгуваните продукти на пазара са хомогенни;

б) по всяко време могат да се намерят купувачи и продавачи; и

в) цените са достъпни за обществеността.

Загуба от обезценка е стойността, с която балансовата сума на актива превишава неговата възстановима стойност.

Балансовата сума на актива е стойността, с която активът е отчетен в счетоводния баланс след приспадане на натрупаните амортизации и всякакви натрупани загуби от обезценка.

Нематериални активи

8. Предприятията често изразходват ресурси или понасят пасиви при придобиването, развитието, поддръжката или увеличаването на нематериални ресурси, като научно-технически знания, проектиране и внедряване на нови процеси или системи, лицензи, интелектуална собственост, пазарни познания и търговски марки (включително търговски наименования и издателски права). Широко срещани примери за гореописаното са компютърният софтуер, патенти, авторски права, филми, клиентски листи, права за обслужване на ипотеки, риболовни разрешителни, вносни квоти, франчайзи, взаимоотношения с клиенти или доставчици, лоялност на клиента, пазарен дял и пазарни права.

9. Не всички описани в параграф 8 продукти отговарят на определението за нематериален актив, по-точно на изискванията за установимост, контрол върху ресурса и наличието на бъдещи икономически ползи. Ако един продукт, включен в този стандарт, не отговаря на определението за нематериален актив, разходите по неговото придобиване или създаване в предприятието се отчитат като разходи в момента на тяхното възникване. Ако един продукт обаче е придобит в бизнескомбинация, която е придобиване, той е част от репутацията, отчетена към датата на придобиването (виж параграф 56).

Установимост

10. Определението за нематериален актив налага изискването нематериалният актив да бъде установим с оглед неговото ясно разграничаване от репутацията. Репутацията, която произтича от бизнескомбинация, която е придобиване, представлява плащане от лицето, което придобива, в очакване на бъдещи икономически ползи. Бъдещите икономически ползи могат да произтекат от комбинираното действие между придобитите установими активи или между активите, които индивидуално не могат да бъдат отчетени в счетоводните отчети, но за които лицето, което придобива, има готовност да заплати при придобиването.

11. Нематериалният актив може ясно да бъде разграничен от репутацията, когато същият е отделим. Активът е отделим, ако предприятието може да отдава под наем, да продава, заменя или разпространява съответните бъдещи икономически ползи, които могат да произтекат от актива, без да се ограничават бъдещите икономически ползи, които произтичат от други активи, използвани в същата приходоносеща дейност.

12. Отделимостта не е необходимо условие за установимостта, тъй като предприятието може да е в състояние да идентифицира актива по друг начин. Например, ако нематериалният актив се придобива заедно в група от активи, сделката може да включва прехвърлянето на законни права, които дават възможност на предприятието да идентифицира нематериалния актив. По същия начин, ако един вътрешен проект има за цел да създаде законни права за предприятието, то същността на тези права може да съдейства на предприятието при идентифицирането на съответния вътрешносъздаден нематериален актив. Освен това дори ако един актив води до възникването на бъдещи икономически изгоди само в комбинация с други активи, той е установим, ако предприятието е в състояние да идентифицира притока на бъдещите икономически ползи от този актив.

Контрол

13. Предприятието упражнява контрол върху актива, ако същото има правомощието да получи бъдещите икономически ползи от този ресурс и ако е способно да ограничи достъпа на други до тези ползи. Правоспособността на предприятието да контролира бъдещите икономически ползи от нематериалния актив съвсем естествено произтича от законни права, които се присъждат в съдилища. При отсъствието на законни права е по-трудно да се демонстрира контрол. Така или иначе обаче законното присъждане на право не представлява необходимо условие за упражняване на контрол, тъй като предприятието може да е в състояние да контролира бъдещите икономически ползи по друг начин.

14. Пазарните и техническите знания могат да доведат до бъдещи икономически ползи. Предприятието ще контролира тези ползи, ако например знанията са защитени от законни права, като авторски права, задържане на търговско споразумение (където това е възможно) или от законно задължение на служителите за конфиденциалност.

15. Предприятието може да разполага с екип от квалифицирани служители, както и чрез обучение на персонала може да подобри неговите квалификация и умения, което да доведе до бъдещи икономически ползи. Също така предприятието има право да очаква от персонала си да продължи да му служи с уменията си. Едно предприятие обаче обикновено упражнява недостатъчен контрол спрямо очакваните бъдещи икономически ползи, които произтичат от екипа от квалифициран персонал и от обучението, за да е в състояние да прецени дали тези продукти отговарят на определението за нематериален актив. По подобна причина е невъзможно дадено управление или технически талант да съответстват на определението за нематериален актив, освен ако не са защитени със законни права за тяхното използване и за получаване на очакваните от тях бъдещи икономически ползи и ако съответстват на останалите компоненти от определението.

16. Предприятието може да разполага с портфейл от клиенти или с пазарен дял и да очаква, че благодарение на създадените от него отношения с клиенти и лоялност клиентите ще продължат да търгуват с предприятието. При отсъствието обаче на законни права за защита или на други начини за контрол на взаимоотношенията с клиентите или на лоялността на клиентите към предприятието последното обикновено установява недостатъчен контрол върху бъдещите икономически ползи от взаимоотношенията с клиенти и от лоялност, за да може да прецени, че такива продукти (като портфейл от клиенти, пазарни дялове, взаимоотношения с клиенти, лоялност на клиенти) съответстват на определението за нематериални активи.

Бъдещи икономически ползи

17. Бъдещите икономически ползи, които произтичат от един нематериален актив, може да включват приходи от продажба на продукти или услуги, икономии или други печалби в резултат от използването на актива от предприятието. Например използването на интелектуалната собственост в производствения процес може по-скоро да намали бъдещите производствени разходи, отколкото да увеличи бъдещите приходи.

Признаване и първоначално оценяване на нематериалния актив

18. Признаването на даден продукт като нематериален актив налага изискването предприятието да покаже, че този продукт отговаря на:

а) определението за нематериален продукт (виж параграфи 7-17); и

б) формулираните в този счетоводен стандарт критерии за отчитане на нематериален актив (виж параграфи 19-55).

19. Един нематериален актив се признава като такъв само ако:

а) има вероятност в предприятието да се влеят бъдещи икономически ползи от него; и

б) себестойността на актива може надеждно да се оцени.

20. Едно предприятие преценява вероятността от наличие на бъдещи икономически ползи, като използва разумни и доказуеми предположения, които представляват възможно най-добрите преценки на ръководството на икономическите условия, които ще съществуват по време на полезния живот на актива.

21. Едно предприятие оценява степента на сигурност на прилива на бъдещи икономически ползи от използването на актив въз основа на наличните доказателства към момента на първоначалното признаване, като придава по-голяма тежест на външните доказателства.

22. Нематериалният актив първоначално се оценява по себестойност.

Самостоятелно придобиване

23. Ако нематериален актив се придобива самостоятелно, стойността му обикновено може надеждно да се оцени. Това най-вече е така, когато закупуването се извършва под формата на плащане на пари в брой или на други парични активи.

24. Себестойността на нематериалния актив включва неговата покупна цена, включително всякакви вносни мита и невъзстановими данъци, свързани със закупуването, както и всякакви преки разходи за подготовката на актива за използването му по предназначение. Преките разходи включват например професионални такси за правни услуги. Всички отбиви и отстъпки в цената се удържат при определянето на изходната цената на придобиване на актива.

25. Ако плащането на нематериалния актив се разсрочи по силата на обикновени условия за кредит, неговата себестойност ще бъде ценовият еквивалент на плащане в брой; разликата между тази сума и сумата на паричните плащания ще се отчете като разходи за лихви през срока на действие на кредита, освен ако не се капитализира по силата на допустимия алтернативен подход съгласно МСС 23 Разходи по заеми.

26. Ако нематериалният актив се придобива в замяна срещу капиталови инструменти на отчитащото се предприятие, себестойността на актива е справедливата стойност на издадените капиталови инструменти, която е равна на справедливата стойност на актива.

Придобиване като част от бизнескомбинация

27. Според МСС 22 (преработен 1998) Бизнескомбинации, когато нематериалният актив се придобива в бизнескомбинация, която е придобиване, себестойността на нематериалния актив се базира на неговата справедлива стойност в деня на придобиването.

28. Необходимо е да се прецени и определи дали себестойността (т.е. справедливата стойност) на нематериалния актив, придобит в бизнескомбинация, може да бъде оценена с достатъчна надеждност за целите на самостоятелното отчитане. Котировките на пазарни цени на един активен пазар осигуряват най-сигурното оценяване на справедливата стойност (виж и параграф 67). Подходящата пазарна цена е обикновено действащата покупна цена. Ако няма действащи покупни цени, цената на последната подобна сделка може да послужи за основа за изчисляване на справедливата стойност, при условие че в периода от датата на извършване на сделката до датата на оценяване на справедливата стойност на актива не са настъпили значителни промени в икономическата ситуация.

29. Ако няма активен пазар за актива, неговата себестойност отразява сумата, която в деня на придобиването предприятието е заплатило за актива в непосредствена честна сделка между добре информирани и желаещи осъществяването є страни въз основа на наличието на възможно най-добрата информация. При определянето на тази сума предприятието преглежда резултата от последните сделки, сключени за подобни активи.

30. Някои предприятия, които са редовно ангажирани с покупко-продажбата на уникални нематериални активи, са разработили техники за индиректното оценяване на тяхната справедлива стойност. Тези техники могат да бъдат използвани при първоначално оценяване на нематериалния актив, придобит в бизнескомбинация, която е придобиване, ако тяхната цел е да се определи справедливата стойност според условията на този счетоводен стандарт и ако отразяват действащи сделки и практики от отрасъла, към който принадлежи активът. Тези техники включват, където е подходящо, използването на множители, които отразяват действащите пазарни операции, спрямо известни показатели, които отразяват доходоносността на актива (като приходи, пазарни дялове, оперативна печалба и др.), или дисконтиране на очакваната нетна стойност на паричните потоци от актива.

31. Съобразно изискванията на този счетоводен стандарт и условията на МСС 22 (преработен 1998) за признаването на установими активи и пасиви:

а) придобиващият признава нематериален актив, който отговаря на критериите за признаване по параграфи 19 и 20, дори ако този нематериален актив не е бил признат във финансовия отчет на придобития; и

б) ако себестойността (т.е. справедливата стойност) на нематериален актив, придобит като част от бизнескомбинация, която е придобиване, не може да се измери надеждно, то този актив няма да се отчете като отделен нематериален актив, а ще се включи към репутацията (виж параграф 56).

32. При условие че има активен пазар за нематериалния актив, придобит в бизнескомбинация, която е придобиване, МСС 22 (преработен 1998) ограничава първоначално признатата себестойност на нематериалния актив в рамките на сума, която не създава или не увеличава отрицателната репутация към деня на придобиването.

Придобиване чрез правителствено дарение

33. В някои случаи с помощта на правителствено дарение нематериалният актив може да се придобие безплатно или по номинална стойност. Това обикновено се случва, когато правителството прехвърли или разпредели на предприятие нематериални активи, като-права за приземяване на летище, лицензи за управление на радио- или ТВ станции, импорт-лицензи, квоти или права за достъп до други ресурси с ограничен достъп. Според МСС 20 Отчитане на правителствени дарения и оповестяване на правителствена помощ предприятието може да реши първоначално да признае по справедлива стойност едновременно и нематериалния актив, и субсидията. В случай че предприятието не реши първоначално да признае актива по справедлива стойност, то същото първоначално ще признае актива по номинална стойност (по начина, предвиден от МСС 20) плюс всички разходи, които пряко възникват по подготовката на актива за използването му по предназначение.

Размяна на активи

34. Нематериален актив може да бъде придобит в замяна или частична замяна на друг нематериален актив или на друг актив. Стойността на този актив се оценява по справедливата стойност на получения актив, която е еквивалентна на справедливата стойност на предоставения актив, коригирана със сумата на платени пари или прехвърлени парични еквиваленти.

35. Нематериален актив може да бъде придобит в замяна срещу подобен актив, с подобно предназначение в същата бизнес сфера и с подобна справедлива стойност. Нематериален актив може и да се продаде в замяна срещу дялово участие в подобен актив. И в двата случая поради незавършеността на процеса на генериране на постъпления няма да се отчитат никакви печалби или загуби от сделката. Вместо това себестойността на новия актив ще бъде балансовата сума на предоставения актив. Справедливата стойност на получения актив обаче може да носи доказателства за загуби от обезценка на предоставения актив. При тези обстоятелства загубите от обезценки ще се отчитат за предоставения актив, а балансовата сума след обезценката ще се припише на новия актив.

Вътрешносъздадена репутация

36. Вътрешносъздадената репутация не се отчита като актив.

37. В някои случаи във връзка със създаването на бъдещи икономически ползи се понасят разходи, но това не води до възникването на нематериален актив, който да отговаря на критериите за признаване в настоящия счетоводен стандарт. Такива разходи често се наричат разходи, които допринасят за формирането на вътрешна репутация. Вътрешносъздадената репутация не се отчита като актив, защото не е установим ресурс, който предприятието може да контролира и чиято стойност може надеждно да оцени.

38. Различията между пазарната стойност на едно предприятие и балансовата сума на неговите установими нетни активи могат по всяко време да привлекат редица фактори, които да окажат въздействие на стойността на предприятието. Не може да се счита обаче, че тези разлики представляват стойността на контролиран от предприятието нематериален актив.

Вътрешносъздадени нематериални активи

39. Понякога е трудно да се прецени дали един вътрешносъздаден нематериален актив може да се квалифицира за признаване. Често е трудно:

а) да се определи дали и от гледна точка на времето кога има наличие на установим актив, който вероятно ще доведе до бъдещи икономически ползи; и

б) надеждно да се определи себестойността на актива. В някои случаи себестойността на вътрешното създаване на нематериален актив не може да се разграничи от стойността за поддържане или увеличаване на вътрешносъздадената репутация на предприятието или от извършването на ежедневни операции.

Следователно освен необходимостта от съответствие с основните изисквания за признаване и първоначална оценка на нематериаления актив предприятието е длъжно да прилага и условията, и указанията на параграфи 40-55 спрямо всички вътрешносъздадени нематериални активи.

40. За да прецени дали един вътрешносъздаден нематериален актив отговаря на критериите за признаване, предприятието разделя създаването на актива по следния начин:

а) научноизследователска фаза; и

б) фаза на развитие.

Въпреки че термините "научноизследователска дейност" и "развитие" са дефинирани, термините "научноизследователска фаза" и "фаза на развитие" имат по-широк смисъл за целите на настоящия счетоводен стандарт.

41. Ако едно предприятие не може да разграничи научноизследователската фаза от фазата на развитие на вътрешен проект за създаването на нематериален актив, то същото ще третира разходите по проекта като разходи за перода на научноизследователската фаза.

Научноизследователска фаза

42. Нематериален актив, възникнал от научноизследователска дейност (или от научноизследователска фаза на вътрешен проект), не следва да бъде признат. Разходите за научноизследователска дейност (или за научноизследователска фаза на вътрешен проект) се отчитат като разходи за периода на неговото възникване.

43. Този счетоводен стандарт възприема тезата, че по време на научноизследователската фаза на един проект предприятието не може да демонстрира, че има наличие на нематериален актив, който вероятно да доведе до бъдещи икономически ползи. Следователно подобни разходи винаги се отчитат като разходи за периода на тяхното възникване.

44. Примери за научноизследователски дейности са:

а) дейности, които имат за цел постигането на нови знания;

б) търсенето, оценяването и окончателната селекция или прилагането на изследователски открития или други знания;

в) търсенето на алтернативни възможности за материали, устройства, продукти, процеси, системи или услуги; и

г) формулирането, проектирането, оценяването и окончателното селекциониране на възможни алтернативи за нови или усъвършенствани материали, устройства, продукти, процеси, системи или услуги.

Фаза на развитие

45. Нематериален актив, който възниква в резултат на дейност по развитие (или фаза на развитие от вътрешен проект), ще се отчете като такъв, ако и само ако предприятието е в състояние да демонстрира следното:

а) техническа способност за завършване на нематериалния актив, така че да бъде готов за употреба или продажба;

б) намерение за завършване на нематериален актив и за неговото използване или продажба;

в) способност за използване или продажба на нематериалния актив;

г) начините, по които нематериалният актив ще доведе до генерирането на бъдещи икономически ползи; освен останалото едно предприятие трябва да демонстрира наличието на пазар за продуктите на нематериалния актив или на самия него или полезността на нематериалния актив при вътрешна употреба;

д) наличие на адекватни технически, финансови и други ресурси, необходими за финализиране развитието, използването или продажбата на нематериалния актив; и

е) способност за оценяване на разходите, произтичащи от нематериалния актив по време на неговото развитие.

46. По време на развойната фаза на проекта предприятието може в някои случаи да идентифицира нематериален актив и да покаже, че този актив ще доведе до генерирането на бъдещи икономически ползи. Това се дължи на факта, че развойната фаза на един проект е по-напреднала фаза от научноизследователската.

47. Примери за развойни дейности са:

а) проектиране, изграждане и изпитание на предпроизводствени прототипи и модели;

б) проектиране на инструменти, матрици, шаблони и други подобни, които предполагат използването на нова технология;

в) проектиране, изграждане и експлоатация на пилотна машина, която не е икономически реализуема за целите на търговското производство; и

г) проектиране, изграждане и изпитание на определена алтернатива за нови или усъвършенствани материали, устройства, продукти, процеси, системи или услуги.

48. За да покаже начините на създаване на бъдещи икономически ползи от нематериален актив, предприятието оценява въпросните бъдещи икономически ползи от актива въз основа на принципите на МСС 36 Обезценка на активи. Ако активът генерира икономически ползи само в комбинация с други активи, то предприятието прилага тази концепция за продукти, които генерират парични средства според формулировката в МСС 36.

49. Наличието на ресурси, необходими за завършване, използване и получаване на ползи от нематериален актив, може да бъде демонстрирано например с помощта на бизнес план, в който са посочени необходимите технически, финансови и други ресурси, както и способността на предприятието да осигури тези ресурси. В някои случаи едно предприятие може да демонстрира наличието на финансиране отвън, като получи декларация от заемодателя за неговата готовност за финансиране на плана.

50. Разходните системи на предприятието често надеждно измерват стойността на вътрешното създаване на нематериалния актив; такива са системите на заплатите и на други разходи, които възникват във връзка с осигуряване на авторски права или лицензи или разработване на компютърен софтуер.

51. Вътрешногенерирани търговски марки, наименования, издателски права, клиентски бази и други подобни не следва да се отчитат като нематериални активи.

52. Настоящият счетоводен стандарт възприема идеята, че разходите по вътрешносъздадените търговски марки, наименования, издателски права, клиентски мрежи и други подобни не могат да бъдат разграничени от стойността на развитието на бизнеса като цяло. Следователно такива продукти няма да се отчитат като нематериални активи.

Себестойност на вътрешносъздадени нематериални активи

53. За целите на параграф 22 себестойността на вътрешносъздадения нематериален актив представлява сбора от разходите, понесени от момента, в който нематериалният актив за пръв път е постигнал критериите за признаване съгласно параграфи 19-20 и 45. Параграф 59 забранява възстановяването на разходи, отчетени като разходи в предишни годишни финансови отчети или междинни финансови отчети.

Пример, който илюстрира параграф 53

Едно предприятие развива нов производствен процес. По време на 2005 г. възникналите разходи са 1000 единици, от които 900 са възникнали преди 01.12.2005 г. и 100-между 01.12.2005 и 31.12.2005. Предприятието може да демонстрира, че към 01.12.2005 производственият процес е съответствал на критериите за признаване на нематериален актив. Възвръщаемостта на въплътеното ноу-хау в процеса (включително бъдещи парични изходящи потоци за завършване на процеса) е оценено на 500 единици.

В края на 2005 производственият процес е признат като нематериален актив на стойност 100 единици (понесени разходи от датата на установяване съответствието с критериите за отчитане, т.е. 01.12.2005), 900 от разходите, понесени преди 01.12.2005, са отчетени като разходи, защото критериите за отчитане не са спазени до 01.12.2005. Тези разходи никога няма да станат част от стойността на производствения процес, признат в счетоводния баланс.

През 2006 понесените разходи са 2000 единици. В края на 2006 възвръщаемостта на въплътеното ноу-хау в процеса (включително бъдещи парични изходящи потоци за завършване на процеса) е оценена на 1900 единици.

В края на 2006 стойността на производствения процес възлиза на 2100 (100 отчетени разходи в края на 2005 плюс 2000 отчетени разходи през 2006). Предприятието отчита загуба от обезценка 200 единици с цел преизчисляване на балансовата сума на процеса преди загубата от обезценка (2100) към възстановимата стойност (1900). Тази загуба от обезценка ще бъде възвърната на по-късен етап, ако са спазени условията за възстановяване на загуба от обезценка, предвидени от МСС 36 Обезценка на активи.

54. Себестойността на вътрешносъздадения нематериален актив обхваща всички разходи, които са пряко свързани или са разумно и последователно разпределени за създаването, произвеждането или подготвянето на актива за използване по предназначение. Себеcтойността включва следното, ако е приложимо:

а) разходи за материали и услуги, използвани или изразходени при създаването на нематериалния актив;

б) заплати и други трудови възнаграждения на персонала, пряко ангажиран в създаването на актива;

в) всякакви разходи, които са директно свързани със създаването на актива, като такси за регистриране на законно право и амортизация на патенти и лицензи, използвани за генерирането на актива; и

г) общи разходи, необходими за съдаваннето на актива, които могат да бъдат разпределени на разумна и последователна база към актива (например разпределение на амортизацията на имоти, машини, съоръжения и оборудване, застрахователни премии и наеми); разпределението на общите разходи се извършва по подобие на разпределението на разходите за материални запаси (виж МСС 2 Материални запаси); МСС 23 Разходи по заеми посочва критериите за отчитането на лихвата като компонент на себестойността на вътрешносъздадения нематериален актив.

55. Не са компоненти на себестойността на един вътрешносъздаден нематериален актив:

а) разходите за продажби, административни разходи и други общи разходи, освен ако те могат да бъдат пряко приписани на подготовката на активи за използване;

б) ясно установимите загуби от неефективност или начални оперативни загуби, понесени преди актива да постигне предвидената продуктивност; и

в) разходите за обучение на персонала за боравене с актива.

Признаване на разходи

56. Разходите, които възникват във връзка с нематериален продукт, се отчитат за периода на тяхното възникване освен в случаите, когато:

а) разходите формират част от себестойността на нематериалния актив, която отговоря на критериите за признаване (виж параграфи 18-55); или

б) продуктът се придобива в бизнескомбинация, която е придобиване, и не може да се признае като нематериален актив; ако случаят е такъв, тези разходи (вкл. стойността на придобиването) ще формират част от стойността, приписана на репутацията (отрицателната репутация) към датата на придобиването (виж МСС 22 (преработен 1998) Бизнескомбинации).

57. В някои случаи възникват разходи във връзка с осигуряването на бъдещи икономически ползи за предприятието, но това не значи, че има налице придобиване или създаване на нематериален актив или друг вид актив. В подобни случаи разходите се отчитат като разходи в момента на тяхното възникване. Например разходите по научноизследователска дейност винаги се отчитат като разходи (виж параграф 42). Могат да бъдат дадени следните примери за други разходи, които се отчитат като разходи за периода на възникване:

а) разходи във връзка със стартиране на дейност (начални разходи или разход за учредяване), освен ако същите не са включени в себестойността на имоти, машини и съоръжения съгласно МСС 16; разходите за започване на дейност могат да се състоят от разходи по учредяването като правни и секретарски такси, направени при учредяването на юридическо лице, разходи за стартиране на нова възможност или бизнес (предстартови разходи) или разходи за стартиране на нови операции или за внедряване на нови продукти или процеси (предоперативни разходи);

б) разходи за обучение;

в) разходи за реклама и промоция; и

г) разходи за реорганизиране или преместване на цяло предприятие или на част от него.

58. Параграф 56 не изключва възможността признаването на предварително плащане като актив, когато е извършено предварително плащане за доставка на стоки или услуги преди реализиране на доставката или извършването на услугите.

Минали разходи не се отчитат като актив

59. Разходите за нематериален продукт, първоначално признати като разход от отчитащото се предприятие в предходни годишни финансови отчети или в междинни финансови отчети, не следва да се отчитат като част от себестойността на нематериалния актив на по-късна дата.

Последващи разходи

60. Последващите разходи за нематериален актив след неговото закупуване или завършване следва да се отчитат като разход в момента на неговото възникване, освен в следните случаи:

а) когато има вероятност разходите да спомогнат на актива да генерира повече бъдещи икономически ползи от първоначално предвидените; и

б) когато тези разходи могат надеждно да бъдат оценени и съотнесени към актива.

Ако посочените условия са изпълнени, последващите разходи ще се добавят към себестойността на нематериалния актив.

61. Последващите разходи по признат нематериален актив се отчитат като разход, ако тези разходи са необходими за поддържане първоначално предвиденото стандартно състояние на актива. Характерът на нематериалните активи е такъв, че в много случаи не е възможно да се определи дали последващите разходи ще увеличат, или ще поддържат нивото на икономическите ползи, постъпващи в съответното предприятие от тези активи. Освен това често не е лесно подобни разходи да се припишат по-скоро директно на определен нематериален актив, отколкото на дейността като цяло. Ето защо разходите, понесени след първоначалното отчитане на закупен нематериален актив или след завършване на вътрешносъздаден нематериален актив, изключително рядко водят до присъединяване към себестойността на нематериалния актив.

62. В съответствие с параграф 51 последващите разходи по търговски марки, търговски наименования, издателски права, клиентски мрежи и други подобни (независимо дали са закупени отвън и са създадени вътре) винаги ще се отчитат като разходи с оглед предотвратяване отчитането на вътрешносъздадена репутация.

Оценка, последваща първоначалното признаване.

Препоръчителен подход

63. След първоначалното признаване нематериалният актив се отчита по себестойност, намалена с натрупаната амортизация и евентуални натрупани загуби от обезценка.

Допустим алтернативен подход

64. След първоначалното признаване нематериалният актив се отчита по преоценена стойност, която е неговата справедлива стойност в деня на преоценката, намалена с последващата натрупана амортизация и евентуални последващи натрупани загуби от обезценка. За целите на преоценката в този счетоводен стандарт справедливата стойност се определя чрез съотнасяне към активен пазар. Преоценките се извършват достатъчно регулярно, така че отчетната стойност да не се различава съществено от тази, която ще бъде определена чрез справедливата стойност към датата на баланса.

65. Допустимият алтернативен подход не позволява:

а) преоценка на нематериални активи, които преди това не са били признати като активи; или

б) първоначалното признаване на нематериални активи със суми, различни от тяхната себестойност.

66. Допустимият алтернативен подход се прилага, след като активът е бил първоначално признат по себестойност. Ако само част от стойността на даден нематериален актив е призната като актив, защото същият не съответства изцяло на критериите за признаване (виж параграф 53), допустимият алтернативен подход може да се прилага спрямо целия актив. Освен това допустимият алтернативен подход може да се прилага спрямо нематериален актив, получен в резултат на правителствено дарение и отчетен по номинална стойност (виж параграф 33).

67. Не е обичайно да съществува активен пазар на нематериални активи с описаните в параграф 7 характеристики, въпреки че това може да се случи. Например при някои законодателни системи може да съществува активен пазар за свободно прехвърляеми лицензи за таксиметров транспорт, риболовни лицензи или производствени квоти. Така или иначе обаче не може да съществува активен пазар за търговски марки, вестникарски наименования, музикални и филмови издателски права, патенти и търговски марки, защото всеки един от тези активи е уникален. Освен това независимо че нематериалните активи се купуват и продават, договорите се сключват между индивидуални купувачи и сделките са относително редки. Поради тези причини цената, заплатена за един актив, може да не предостави достатъчно доказателство за справедливата стойност на друг. И накрая, цените често не са достъпни за обществеността.

68. Честотата на преоценките зависи от променливостта на справедливите стойности на преоценяваните нематериален активи. Ако справедливата стойност на преоценяван актив съществено се различава от неговата преносна стойност, необходима е допълнителна преоценка. Справедливата стойност на някои нематериални активи може да претърпи значими и колебаещи се движения, като по този начин доведе до необходимостта от годишна преоценка. Подобни чести преоценки не са необходими за нематериалните активи, чиято справедлива стойност търпи незначителни промени.

69. Ако един нематериален актив е подложен на преоценка, цялата натрупана амортизация към датата на тази преоценка:

а) или се преизчислява пропорционално на промяната в брутната преносна стойност на актива, така че преносната стойност на актива след преоценката да е равна на неговата преоценена стойност;

б) или се елиминира срещу брутната преносна стойност на актива и нетната стойност на преоценения актив.

70. При преоценка на нематериален актив всички останали активи от същия клас също трябва да бъдат подложени на преоценка, освен ако за тези активи няма активен пазар.

71. Под клас от нематериални активи следва да се разбира група от активи със сходен характер и употреба в дейността на предприятието. Всички компоненти на класа от нематериални активи се преоценяват едновременно, за да се избегне селективна преоценка на активите и отчитане на суми в счетоводните отчети, представляващи смесица от стойности и цени към различни дати.

72. Ако един нематериален актив от клас на преоценени нематериални активи не може да бъде преоценен, защото няма активен пазар за него, той следва да бъде отчитан по неговата себестойност, намалена с натрупаната амортизаця и евентуалните загуби от обезценка.

73. Ако справедливата стойност на преоценен нематериален актив повече не може бъде определяна чрез съотнасяне към активен пазар, отчетната стойност на актива ще бъде неговата преоценена стойност към датата на последната преоценка чрез съотнасяне към активен пазар, намалена с последващата натрупана амортизация и евентуални последващи натрупани загуби от обезценка.

74. Фактът, че за даден преоценен нематериален актив не съществува активен пазар, показва, че активът може да търпи обезценки и същият се нуждае да бъде проверен според МСС 36 Обезценка на активи.

75. Ако справедливата стойност на актива не може да се определи чрез съотнасяне към активен пазар на последваща дата на оценяване, допустимият алтернативен подход ще се прилага от съответната дата.

76. Ако в резултат на преоценката се достигне до увеличаване преносната стойност на актива, увеличението следва да бъде кредитирано директно към собствения капитал в статия преоценъчен резерв. Увеличението от преоценката обаче следва да бъде отчетено като приход дотолкова, доколкото то възстановява намаление от преоценка на същия актив, което преди това е било отчетено като разход.

77. Ако в резултат от преоценката се достигне до намаляване на преносната стойност на актива, намалението следва да се отчете като разход. Преоценъчното намаление обаче следва директно да се начисли срещу преоценъчния резерв дотолкова, доколкото намалението не превишава стойността на преоценъчния резерв по отношение на същия актив.

78. Натрупаният преоценъчен резерв, включен в собствения капитал, може след реализацията на излишъка директно да се прехвърля към неразпределената печалба. Целият резерв може да се реализира при изтичане на срока на ползване или извеждането на актива. Въпреки това обаче част от резерва може да се реализира при използването на актива от предприятието; в този случай стойността на реализирания резерв представлява разликата между амортизациите, базирани на преоценената отчетна стойност на актива, и амортизациите, отчетени въз основа на историческата стойност на актива. Прехвърлянето от преоценъчния резерв към неразпределената печалба не се извършва в отчета за дохода.

Амортизации

Амортизационен срок

79. Амортизируемата сума на нематериалния актив се разпределя систематично въз основа на оптималната преценка за неговия полезен живот. Съществува едно опровержимо предположение, че полезният живот на един нематериален актив не може да превишава двадесет години от датата на неговото предоставяне за употреба. Амортизацията започва с предоставянето на актива за употреба.

80. Тъй като бъдещите икономически ползи, въплътени в нематериалния актив, се консумират във времето, отчетната стойност на актива се намалява, за да бъде отразена тази консумация. Това се постига чрез систематично отнасяне на себестойността или преоценената стойност на актива, намалена с остатъчната стойност, като разход в хода на полезния живот на актива. Амортизацията се признава независимо дали има, или няма увеличение, например на справедливата стойност на актива или на възстановимата стойност. При определяне полезния живот на нематериалния актив е необходимо да се преценят много фактори:

а) очакваната полза от актива за предприятието и дали активът ще може ефективно да бъде управляван от друг управленски екип;

б) жизнените цикли на типичен продукт за актива и налична публична информация за преценки за полезния живот на подобни активи, които се използват по подобен начин;

в) технически, технологически или други видове изхабяване;

г) стабилитетът на сферата, в която функционира активът, и промените на пазарното търсене на продукти или услуги, породени от този актив;

д) очаквани действия от конкуренти или потенциални конкуренти;

е) нивото на разходите за поддръжка, необходима за получаване на бъдещи икономически изгоди от актива, и способността и намерението на предприятието да достигне това ниво;

ж) периодът на контрол върху актива и законните или подобни ограничения върху използването на актива, като дати на изтичане на договори за наем; и

з) зависимостта или липсата на такава на полезния живот на актива от полезния живот на други активи на предприятието.

81. Имайки предвид историята на бързите промени в технологията, компютърният софтуер и много други нематериални активи са податливи към технологична остарялост. Следователно техният полезен живот би следвало да бъде кратък.

82. С нарастване продължителността на полезния живот преценките за полезния живот на нематериалния актив общо стават по-малко надеждни. Настоящият счетоводен стандарт възприема идеята, че полезният живот на нематериалните активи не може да бъде повече от двадесет години.

83. В редки случаи може да има убедително доказателство, че полезният живот на един нематериален актив може да бъде повече от двадесет години. В подобни случаи идеята за невъзможността полезният живот да превиши двадесет години се опровергава и предприятието:

а) амортизира нематериалния актив въз основа на оптималните изчисления за неговия полезен живот;

б) изчислява възстановимата стойност на нематериалния актив поне веднъж годишно, за да установи евентуалните загуби от обезценки (виж параграф 99); и

в) посочва причините, които опровергават идеята за невъзможността полезният живот да надвиши срок от двадесет години, както и фактора (факторите), изиграл(и) важна роля при определяне полезния живот на актива (виж параграф 111, а).

Примери:

А. Едно предприятие е закупило изключителното право да произвежда електричество във ВЕЦ в продължение на 60 години. Разходите за производство на ел. енергия са много по-ниски от разходите за производство на ел. енергия от алтернативни източници. Предполага се, че географската зона около централата ще бъде снабдена с достатъчно количество ел. енергия от централата в продължение поне на 60 години.

Предприятието амортизира правото за производство на енергия за 60 години, освен ако няма доказателства, че полезният живот на централата ще бъде по-кратък.

Б. Едно предприятие е закупило изключителното право да разполага с (да управлява) централна магистрала в продължение на 30 години. Няма никакъв план за изграждането на алтернативни пътища в района, обслужван от магистралата. Предполага се, че тази магистрала ще се използва в продължение на поне 30 години.

Предприятието амортизира правото за управление на магистралата за 30 години, освен ако няма доказателства, че нейният полезен живот ще бъде по-кратък.

84. Полезният живот на един нематериален актив може да бъде много дълъг, но той не е безкраен. Несигурността изисква полезният живот на един нематериален актив да се оцени разумно, но това съвсем не означава,че трябва да се посочи нереалистично кратка продължителност на живот.

85. Ако контролът върху бъдещите икономически ползи от нематериален актив се постига чрез юридически права, предоставени за определен период от време, полезният живот на нематериален актив не трябва да превишава периода на тези права, освен ако:

а) юридическите права не са подновими; и

б) това подновяване е съвсем сигурно.

86. Има и икономически, и правни фактори, които оказват влияние на полезния живот на един нематериален актив: икономическите фактори определят периода на получаване на бъдещите икономически ползи; правните фактори могат да ограничат периода, през който предприятието контролира достъпа до тези ползи. Периодът на полезния живот на един актив е по-краткият от тези периоди.

87. Долуописаните фактори, освен останалите, показват, че едно юридическо право може действително със сигурност да бъде подновено :

а) справедливата стойност на един нематериален актив не намалява с приближаването на първоначалната дата на изтичане на срока или не се понижава с повече от стойността на подновяване на съответното право;

б) има доказателства (вероятно въз основа на минал опит), че законните права ще бъдат подновени; и

в) има доказателства, че необходимите условия за подновяване на законно право (ако има такова) ще бъдат изпълнени.

Амортизационен метод

88. Използваният амортизационен метод трябва да отразява модела на консумиране от предприятието на бъдещите икономически ползи, произтичащи от съответния актив. Ако този модел не може надеждно да се определи, необходимо е да се прибегне към използването на линейния метод. Амортизационните отчисления за всеки период се отчитат като разходи, освен ако друг МСС не позволява или не изисква същите да бъдат включени в отчетнта стойност на друг актив.

89. За систематичното разпределение на амортизируемата стойност на актива през периода на неговия полезен живот може да се използва разнообразие от амортизационни методи. Тези методи включват линейния метод, метода на намаляващото салдо и метода на произведените единици. Използваният метод се избира въз основа на очаквания модел за консумация на икономическите ползи и последователно се прилага от период в период, освен ако не настъпи някаква промяна в очаквания модел за консумация на икономическите ползи, произтичащи от съответния актив. Рядко, ако изобщо това се случи, може да има убедително доказателство в полза на амортизационен метод за нематериални активи, който да води до по-ниска стойност на натрупаната амортизация, отколкото според линейния метод.

90. Амортизацията обикновено се отчита като разход. Понякога обаче въплътените в актива икономически ползи се поглъщат от предприятието по-скоро за производството на други активи и не водят до формирането на разход. В подобни случаи амортизациите са част от стойността на друг актив и се включват в неговата балансовата сума. Например амортизацията на нематериален актив в производствения процес е включена в стойността на материалните запаси (виж МСС 2 Материални запаси).

Остатъчна стойност

91. Остатъчната стойност на един нематериален актив ще се приема като нула, освен в случаите, когато:

а) трета страна е приела ангажимент да закупи актива в края на неговия полезен живот; или

б) има активен пазар за актива и:

1) остатъчната стойност може да се определи чрез съотнасяне на актива към този пазар; и

2) има вероятност да има такъв пазар в края на полезния живот на актива.

92. Амортизируемата стойност на актива се определя след приспадане на неговата остатъчна стойност. Когато остатъчната стойност е различна от нула, това означава, че предприятието очаква да изведе от употреба нематериалния актив преди края на неговия икономически живот.

93. Когато се възприема препоръчителният подход на отчитане, остатъчната стойност се изчислява чрез използване на преобладаващите към датата на придобиването на актива цени, за продажбата на подобен актив, който е достигнал до края на неговия икономически живот и който е функционирал при условия, подобни на условията, при които активът ще бъде използван. Остатъчната стойност не може да се увеличи при последващи промени в цените или стойността. Когато се възприеме допустимият алтернативен подход на отчитане, на датата на всяка преоценка на актив се прави нова оценка на остатъчната стойност чрез използване на преобладаващите на тази дата цени.

Преглед на амортизационния период и на амортизационния метод

94. Необходимо е да се прави преглед на амортизационния период и амортизационния метод поне веднъж в края на всяка финансова година. Ако очакваният полезен живот на актива значително се различава от предварителните преценки, то амортизационният период следва съответно да се промени. Ако има значителна промяна в очаквания модел на икономически ползи, получавани от актива, амортизаицонният период следва да се промени така, че да отразява промените в модела. Подобни промени следва да се отчитат като промени в приблизителните счетоводни преценки според МСС 8 Нетна печалба или загуба за периода, фундаментални грешки и промени в счетоводната политика чрез преизчисляване на амортизационните отчисления за текущия и бъдещите периоди.

95. По време на живота на един нематериален актив може да се окаже, че очакванията за неговия полезен живот са неподходящи. Например полезният живот може да се удължи с последващи разходи, които да подобрят първоначалното състояние на актива. Освен това отчитането на загуба от обезценка може да означава, че са необходими промени в амортизационния период.

96. Моделът на бъдещите икономически ползи, които се вливат в предприятието от нематериален актив, може да се промени във времето. Например може да се окаже, че амортизационният метод на намаляващото салдо е по-подходящ от линейния метод. Друг пример е, когато използването на право на лиценз е отсрочено в очакване на действие по други компоненти от бизнес плана. В подобен случай икономическите ползи от актива може да се получат на по-късен период.

Възстановяемост на отчетната стойност - загуби от обезценка

97. За да определи дали един нематериален актив е обезценен, предприятието прилага МСС 36 Обезценка на активи. Този счетоводен стандарт изяснява начина, по който едно предприятие прави преглед на отчетната стойност на неговите активи, начина, по който определя възстановимостта на актива и момента, в който отчита загуба от обезценка.

98. Според МСС 22 (преработен 1998) Бизнескомбинации, ако настъпи загуба от обезценка преди края на първия годишен счетоводен период, с начало след придобиването на нематериалния актив в бизнескомбинация, която е придобиване, загубата от обезценка се отчита като преизчисление едновременно на стойността на нематериалния актив и репутацията (отрицателната репутация), отчетена към деня на придобиването. Ако обаче загубата от обезценката е свързана с конкретни събития или промени в условията, след датата на придобиването на актива, загубата от обезценка се отчита според МСС 36 и не се преизчислява въз основа на стойността на репутацията (отрицателната репутация), отчетена към деня на придобиването.

99. В допълнение към изискванията по МСС 36 Обезценка на активи предприятието е длъжно да изчислява възстановимата стойност на следните нематериални активи поне веднъж в края на всяка финансова година дори и да няма данни за обезценка на актива:

а) нематериален актив, който все още не е наличен за употреба; и

б) нематериален актив, който се амортизира за период, по-дълъг от 20 години от датата на неговото предоставяне за използване.

Възстановимата стойност се определя според МСС 36, като загубите от обезценка се отчитат съответно.

100. Има голяма доза несигурност около способността на един нематериален актив да генерира достатъчно бъдещи икономически ползи за възстановяване на неговата стойност. Това обикновено е така до появата на актива за използване. Следователно този счетоводен стандарт изисква от предприятието поне веднъж годишно да подлага на проверка за обезценка балансовата сума на нематериален актив, все още неналичен за използване.

101. Понякога е трудно да се установи дали един нематериален актив може да претърпи обезценка, защото освен останалото може да няма очевидни доказателства за изхабяване. Тази трудност обикновено възниква, когато активът има дълъг полезен живот. Ето защо този счетоводен стандарт налага минималното изискване да се прави годишно изчисляване на възстановимата стойност на нематериалния актив, ако неговият полезен живот превишава 20 години от датата, на която същият става наличен за използване.

102. Изискването за провеждането на годишна проверка за обезценка на нематериален актив се отнася за всеки един момент, когато текущият общ полезен живот на актива, така както е преценен към момента, превишава двадесет години от момента на неговото придобиване. Следователно, ако при първоначалното признаване е преценено, че полезният живот на един нематериален актив е по-малък от двадесет години, но е продължен поради последващи разходи, така че да превишава двадесет години от датата на придобиване на актива, предприятието извършва проверката за обезценка според условията на параграф 99, б) и изготвя описанията, предвидени в параграф 111, а).

Намаления

(Изваждане от употреба)

103. Един нематериален актив следва да бъде заличен (изваден от баланса) при продажба или в случаите, когато не се очакват бъдещи икономически ползи от неговото използване и от последваща продажба.

104. Печалбата или загубата от изваждане от употреба на нематериален актив следва да се определя като разлика между нетните постъпления от изваждането и балансовата сума на актива и следва да се отчете като приход или разход в отчета за дохода.

105. Когато нематериален актив се заменя за подобен актив по предвидените в параграф 35 условия, стойността на придобития актив е равна на балансовата сума на отдалечения актив или няма никакви печалби или загуби.

106. Един нематериален актив, който се извежда от активна употреба и предстои да бъде продаден, се третира по неговата балансова сума към датата на неговото извеждане от активна употреба. Предприятието поне веднъж в края на всяка финансова година подлага актива на проверка за обезценка според условията на МСС 36 Обезценка на активи и в съответствие с това отчита евентуалната загуба от обезценка.

Оповестявания

Общи положения

107. Във финансовите отчети следва да бъдат включени следните данни за всеки клас от нематериални активи при разграничаването на вътрешносъздадените нематериални активи от другите нематериални активи:

а) полезният живот и използваните амортизационни норми;

б) приложените амортизационни методи;

в) брутната балансова сума и натрупаната амортизация (обобщена с натрупаните загуби от обезценка) в началото и в края на периода;

г) статията (статиите) от отчета за дохода, в която (които) са включени амортизационните отчисления;

д) изравняване на балансовата сума в началото и в края на периода с посочване на:

1) увеличения, като отделно се посочват тези от вътрешно развитие и тези от бизнескомбинации;

2) намаления (изваждания от употреба и отвеждания);

3) увеличения и намаления през периода в резултат от преоценки по параграфи 64, 76 и 77 и от отчитане на загуби от обезценка или директно признаване или възстановяване в капитала според МСС 36 Обезценка на активи (ако има такива);

4) загуби от обезценка, отчетени в отчета за дохода през периода според МСС 36 (ако има такива);

5) загуби от обезценка, възстановени в отчета за дохода през периода според МСС 36 (ако има такива);

6) признатата през периода амортизация;

7) нетни валутни разлики, възникващи при привеждането на финансовите отчети на чуждестранно предприятие; и

8) други промени в отчетната стойност през периода.

Не се изисква сравнителна информация.

108. Под клас от нематериални активи следва да се разбира група от активи от сходен характер и предназначение в операциите на предприятието. Примери за отделни класове от нематериални активи са следните:

а) търговски марки;

б) търговски наименования, рубрики и издателски права;

в) компютърен софтуер;

г) лицензи и франчайз;

д) авторски права, патенти и други права за индустриална собственост, услуги и действащи права;

е) рецептури, формули, модели, дизайн и прототипи; и

ж) нематериални активи в процес на развитие.

Посочените класове от нематериални активи могат да се обединяват или разделят в по-малки (по-големи) класове, ако това е по-удачно за потребителите на финансовите отчети.

109. Освен необходимата по параграф 107, д), 3) до 5) информация предприятието предоставя данни за обезценените нематериални активи според МСС 36.

110. Предприятието оповестява същността и резултата от евентуалната промяна в приблизителните счетоводни преценки, които имат съществен ефект през текущия период или може да окажат съществено въздействие през следващи периоди според МСС 8 Нетна печалба или загуба за периода, фундаментални грешки и промени в счетоводната политика. Подобни данни могат да доведат до следните промени:

а) промени в амортизационния период;

б) промени в амортизационния метод; или

в) промени в остатъчните стойности.

111. Финансовите отчети следва да включват и информация или данни за следното:

а) когато един нематериален актив се амортизира за период, по-дълъг от двадесет години, какви са причините, които опровергават твърдението, че полезният живот на един нематериален актив не може да бъде повече от 20 години; при описване на тези причини предприятието е длъжно да опише и фактора (факторите), които са изиграли роля при определяне полезния живот на актива;

б) описание на отчетната стойност и на остатъчния амортизационен срок на всеки един нематериален актив, който има съществено значение за финансовия отчет на предприятието като цяло;

в) по отношение на нематериалните активи, придобити по силата на правителствено дарение и първоначално отчетени по справедлива стойност (виж параграф 33):

1) първоначално отчетената справедлива стойност за тези активи;

2) тяхната балансова сума; и

3) начина на тяхното третиране: по препоръчителния подход или по допустимия алтернативен подход.

г) наличието и балансовата сума на нематериални активи, чиято собственост е ограничена, както и отчетните стойности на нематериални активи, заложени като гаранция за задължения; и

д) неотменимите ангажименти по придобиването на нематериален актив.

112. Когато едно предприятие оповестява фактора (факторите), изиграл важна роля при определяне полезния живот на нематериален актив, който се амортизира за период, по-дълъг от 20 години, то следва да прецени факторите по параграф 80.

Нематериални активи, отчитани по допустимия алтернативен подход

113. Ако нематериални активи се отчитат по преоценена стойност, необходимо е да се оповестят:

а) по клас от нематериални активи:

1) датата, към която е извършена преоценката;

2) балансовата сума на преоценените нематериални активи; и

3) балансовата сума, която би била включена във финансовите отчети, ако преоценените нематериални активи са били отчитани по препоръчителния подход от параграф 63; и

б) сумата на преоценъчния резерв, свързан с нематериални активи в началото и в края на периода, с посочване на промените, настъпили през периода и евентуалните ограничения върху разпределението на салдото му на акционерите.

114. За посочените цели на оповестяването може да се окаже необходимо класовете от преоценени активи да се обединят в по-големи групи. Това обаче не следва да се прави, ако резултатът от него е комбиниран клас от нематериални активи, които съдържат активи, оценени едновременно по двата начина: препоръчителния и допустимия алтернативен относно последващи оценки.

Разходи за научноизследователска и развойна дейност

115. Във финансовите отчети следва да бъде оповестена общата сума на научноизследователските и развойните разходи, отчетени като разходи през периода.

116. Научноизследователските разходи и разходите за развойна дейност обхващат всички разходи, които са пряко свързани с тези дейности или които разумно и последователно могат да бъдат отнесени към подобни дейности (виж параграфи 54-55, даващи указания за типа на разходите, които следва да бъдат включени за целите на необходимото в параграф 115 оповестяване).

Допълнителна информация

117. Желателно, но не задължително, е предприятието да предостави и следната информация:

а) описание на напълно амортизираните нематериални активи, които са все още в употреба; и

б) кратко описание на важни нематериални активи, които предприятието контролира, но не отчита като такива поради факта, че същите не отговарят на критериите за признаване по този счетоводен стандарт или защото същите са били придобити или създадени преди стандартът да влезе в сила.

Преходни разпоредби

118. От деня на влизането в сила на този счетоводен стандарт (или от датата на неговото прилагане, ако тя предхожда датата на влизане в сила) той следва да се прилага според изложеното в следващите таблици. Този стандарт ще се прилага ретроспективно и за всички случаи, които правят изключение от регламентираните случаи в таблиците, освен ако това се окаже практически неосъществимо.

119. Изложените таблици налагат ретроспективно прилагане във всички случаи, когато е необходимо да бъде елиминиран продукт, който не отговаря на условията за отчитане според този счетоводен стандарт, или когато предишната оценка на нематериален актив противоречи на формулираните в този стандарт принципи (например нематериален актив, който никога не е бил амортизиран или е бил преоценяван, но не посредством съотнасяне към активен пазар). Има случаи, при които се изисква, а при други се допуска, перспективно приложение на условията за отчитане и амортизиране.

Преходни разпоредби - Признаване
Обстоятелства	Изисквания
1. Нематериалне актив е отчетен като отделен актив независимио дали е, или не е описан като нематериален актив, и активът не съответства на определението или на критериите за признаване на нематериален актив към датата на влизане в сила на този стандарт (или на датата на неговото прилагане, ако същата предхожда датата на влизане в сила).
а) Продуктът е придобит в бизнескомбинация, която е придобиване.	1) Отнесете продукта към репутацията (отрицателната репутация), произтичаща от същото придобиване; и 2) Ретроспективно преизчислете репутацията (отрицателната репутация), отчетена към датата на придобиването, така че все едно продуктът винаги е бил включен в репутацията (отрицателната репутация), отчетена към датата на придобиването; например, ако репутацията е призната като актив и е амортизирана, изчислете амортизацията, която би се натрупала, ако активът е бил включен в репутацията, признат на датата на придобиването, и преизчислете отчетната стойност нарепутацията в съответствие с това.
б) Продуктът не е придобит в бизнескомбинация, която е придобиване (например същият е закупен индивидуално или е създаден вътрешно).	Елиминирайте актива от счетоводния баланс.
2. Нематериален продукт е отчетен като самостоятелен актив независимо дали е, или не е описан като нематериален актив, и активът съответства на определението или на критериите за признаване на нематериален актив към датата на влизане в сила на този стандарт (или на датата на неговото прилагане, ако същата предхожда датата на влизане в сила).
а) Активът първоначално е признат по себестойност.	Класифицирайте актива като нематериален актив. Първоначално признатата себестойност на актива се счита за правилно определена. Виж преходни разпоредби за последващо оценяване или амортизиране по обстоятелства 4-5 по-долу.
б) Активът първоначално е признат със стойност, различна от себестойността.	1) Класифицирайте актива като нематериален актив; и 2) Преразгледайте преносната стойност на актива, отчитана по себестойност (или преоценена стойност след първоначалното отчитане по себестойност), намалена с натрупаната амортизациия според този счетоводен стандарт.Ако себестойността на нематериалния актив не може да се определи, елиминирайте актива от счетоводния баланс.
3. Продуктът съответства на определението и отговаря на критериите за признаване на нематериален актив към датата на влизане в сила на този стандарт (или на датата на неговото прилагане, ако същата предхожда датата на влизане в сила), но не е признат преди това като актив.
а) Нематериалният актив е придобит в бизнескомбинация, която е придобиване и съставлява част от признатата репутация.	Желателно, но не задължително, е признаването на нематериалния актив. Ако бъде признат нематериален актив: 1) Оценете балансовата сума на актива по себестойност (или по преоценена стойност), намалена с натрупаната амортизация според настоящия счетоводен стандарт; и 2) Ретроспективно преизчислете репутацията, отчетена към датата на придобиването, така че все едно нематериалният актив винаги е бил включен в репутацията, отчетена към датата на придобиването; например, ако репутацията е призната като актив и е амортизирана, изчислете амортизацията, която би се натрупала, ако активът е бил включен в репутацията, отчетена към датата на придобиването, и преизчислете отчетната стойност на репутацията в съответствие с това.
б) Активът не е придобит в бизнескомбинация, която е придобиване (например същият е закупен отделно или е създаден вътрешно).	Не следва да се отчете нематериален актив.
4. Активът не е амортизиран преди или амортизационните отчисления се считат за близки до нула.	Преизчислете балансовата сума на актива, все едно че натрупаната амортизация винаги е била определяна по силата на този стандарт.
5. Активът е амортизиран преди. Натрупаната амортизация по този счетоводен стандарт е различна от тази, определена преди (защото амортизационният период и/или амортизационният метод са различни).	Не преизчислявайте балансовата сума на нематериалния актив за всяка разлика между натрупаната амортизация през минали години и изчислената амортизация по реда на този счетоводен стандарт. Амортизирайте балансовата сума на актива за остатъка от неговия полезен живот според този стандарт (т. е. всяка промяна се счита за промяна в приблизителната счетоводна оценка-виж параграф 94).
6.Един нематериален актив е отчитан по преоценена стойност, която не е определена чрез съотнасяне към активен пазар.
а) За актива има активен пазар.	Активът следва да се преоцени чрез съотнасяне към този активен пазар към датата на влизане в сила на този счетоводен стандарт (или към датата на неговото прилагане, ако същата предхожда датата на влизане в сила).
б) За актива няма активен пазар.	1) Елиминирайте ефекта от всякакви преоценки; и 2) Оценете балансовата сума на актива по себестойност, намалена с натрупаната амортизация, изчислена по този счетоводен стандарт.

120. Eфектът от прилагането на този счетоводен стандарт от датата на влизането му в сила (или по-рано) следва да се отчита според МСС 8 Нетна печалба или загуба за периода, фундаментални грешки и промени в счетоводната политика, т.е. като преизчисление или към началното салдо на неразпределената печалба (МСС 8-препоръчителен подход), или към нетната печалба или загуба за текущия период (МСС 8-допустим алтернативен подход).

121. По отношение на първите годишни финансови отчети, изготвени съгласно този стандарт, предприятието следва да оповести приложените преходни разпоредби в случаите, в които преходните разпоредби разрешават избор.

Дата на влизане в сила

122. Този стандарт влиза в сила за изготвянето на годишни финансови отчети, които обхващат периоди, започващи на или след 1 юли 1999. По-ранното прилагане се насърчава. Ако предприятието прилага този счетоводен стандарт за изготвянето на годишни финансови отчети за периоди, които започват преди 1 юли 1999, то е длъжно да:

а) оповести този факт; и

б) едновременно да приложи МСС 22 (преработен 1998) Бизнескомбинации и МСС 36 Обезценка на активи.

123. Този стандарт заменя:

а) МСС 4 Отчитане на амортизациите по отношение на амортизацията на нематериалните активи; и

б) МСС 9 Разходи за научноизследователска и развойна дейност.