Този преработен МСС заменя Международен счетоводен стандарт 2 Оценка и отчитане на материалните запаси в контекста на системата за историческата цена, одобрен от съвета през октомври 1975. Преработеният стандарт влиза в сила за финансовите отчети, обхващащи периоди, започващи на или след 1 януари 1995.

През май 1999 МСС 10 (преработен 1999) Събития след датата на баланса замени параграф 28. Замененият текст влезе в сила за годишните финансови отчети, които обхващат периоди, започващи на или след 1 януари 2000.

През декември 2000 МСС 41 Земеделие замени параграф 1 и вмъкна параграф 16А. Замененият текст влиза в сила за годишните финансови отчети, които обхващат периоди, започващи на или след 1 януари 2003.

Едно разяснение на ПКР се отнася до МСС 2:

- ПКР - 1 Последователност - различни формули за изчисляване на себестойността на материалните запаси.

Стандартите, които са с удебелен курсив трябва да се четат в контекста на основния материал и насоките за прилагането на този стандарт, както и в контекста на предговора към международните счетоводни стандарти. Международните счетоводни стандарти не се прилагат за несъществени статии (виж параграф 12 от предговора).

Цел

Целта на този стандарт е да определи счетоводно третиране на материалните запаси в системата за отчитане по историческата цена. Основен проблем при осчетоводяването на материалните запаси е тяхната себестойност да бъде призната за актив и пренесена за бъдещи периоди, докато бъдат признати съответните приходи. Този стандарт дава практическо указание за определянето на тази себестойност и последващото й признаване за разход, включително и всяко намаление на стойността до нетната реализуема стойност и също така дава насоки за използването на методите за изписване на себестойността, съгласно които се определят разходите за материални запаси.

Обхват

1. Този стандарт следва да се прилага за финансови отчети, изготвени в съответствие със системата на историческата цена при отчитането на материални запаси, с изключение на:

а) незавършеното производство, възникнало по договори за строителство, включително и пряко свързани с тях договори за предоставяне на преки услуги (виж МСС 11 Договори за строителство);

б) финансови инструменти;

в) материални запаси на производители от областта на земеделието, горското стопанство, полезните изкопаеми и земеделските продукти дотолкова, доколкото те се оценяват по нетна реализуема стойност в съответствие с утвърдената практика в тези отрасли на икономиката; и

г) биологични активи, свързани със земеделска дейност (виж МСС 41 Земеделие).

2. Този стандарт заменя МСС 2 Оценка и представяне на материални запаси в контекста съответствие със системата за отчитане по историческата цена, одобрен през 1975.

3. Материалните запаси, за които става въпрос в параграф 1, в), се оценяват по нетна реализуема стойност на определени етапи на производство. Това например става, когато земеделската реколта е вече прибрана, когато е приключил процесът на добиване на полезни изкопаеми и продажбата е осигурена по форуърден договор или правителствена гаранция или когато има хомогенен пазар и съществува незначителен риск стоката да не може да бъде продадена. Тези материални запаси не се включват в обхвата на настоящия стандарт.

Дефиниции

4. В този стандарт се използват следните термини с конкретните им значения:

Материалните запаси са активи:

а) държани за продажба в обичайния ход на стопанската дейност;

б) намиращи се в процес на производството за такава продажба; или

в) под формата на материали или запаси, които се изразходват в производствения процес или при предоставянето на услуги.

Нетната реализуема стойност е предполагаемата продажна цена в нормалния ход на стопанската дейност минус приблизително оценените разходи за завършване на производствения цикъл и тези, които са необходими за осъществяване на продажбата.

5. Материалните запаси обхващат закупените и предназначените за продажба стоки, включително стоките, закупени от търговци на дребно и предназначени за продажба, или земя и друга собственост за продажба. Материалните запаси обхващат също така и напълно завършената продукция или продукция, която е в процес на производство в предприятието, и включват и материали и запаси, предназначени да се използват в процеса на производство. В случай на предоставяне на услуги материалните запаси включват разходи за услугите според параграф 16, за които предприятието все още не е признало свързаните с тях приходи (виж МСС 18 Приходи).

Оценка на материалните запаси

6. Материалните запаси трябва да се оценяват по по-ниската от себестойността и нетната реализуема стойност.

Себестойност на материалните запаси

7. Себетойността на материалните запаси представлява сумата от всички разходи по закупуването, преработката, както и други разходи, направени във връзка с доставянето им до тяхното настоящо местоположение и състояние.

Покупна стойност

8. Разходите за закупуване на материалните запаси съставляват сборът от покупната цена, вносните мита и други данъци (различни от тези, които впоследствие предприятието може да си възстановява от данъчните власти), транспортните разходи и други, които могат директно да се припишат на придобиването на стоките, материалите и услугите. Търговските отстъпки, рабати и други подобни компоненти се приспадат при определяне на покупната стойност.

9. Покупната стойност може да включва валутни разлики, директно отнасящи се до придобиването на материални запаси, фактурирани във валута, в редките случаи, разрешени в допустимото алтернативно счетоводно третиране в МСС 21 Ефекти от промените в обменните курсове. Валутните разлики се ограничават до тези, които са резултат от рязка девалвация или обезценка на една от валутите, срещу което няма практически начини за хеджиране, и отнасящи се до задълженията, които не могат да бъдат уредени и които са се появявали при наскоро придобити материални запаси.

Разходи за преработката

10. Разходите за преработка на материалните запаси включват разходи, директно свързани с произвежданите единици, като например прекия труд. Освен това те включват и систематично начисляване на постоянните и променливите общи разходи, които се правят в процеса на производството. Постоянните общи разходи са тези непреки производствени разходи, които остават сравнително постоянни независимо от обема на производство, като например амортизация и поддръжка на фабрични сгради и оборудване, а така също и разходите за ръководството и администрацията на производството. Променливите общи разходи са тези непреки производствени разходи, които варират пряко или почти пряко в зависимост от обема на производството, като например непреките материали и непрекия труд.

11. Разпределението на постоянните общи разходи към разходите за преработка се базира на нормалния капацитет на производствените мощности. Нормалният капацитет е очакваното средно производство за няколко периода или сезона при нормални условия, като се взема предвид загубата на капацитет в резултат на планирана поддръжка. Реалното ниво на производство може да бъде използвано, ако то се приближава до нормалния капацитет. Размерът на постоянните общи разходи, начислен за всеки произвеждан продукт, не се увеличава в резултат от нисък обем на производство или когато предприятието е в престой. Неразпределените общи разходи се признават за разходи в периода, в който те възникват. В периоди на необичайно високо производство размерът на постоянните общи разходи, който се начислява за всяка производствена единица, се намалява така, че материалните запаси да не се оценяват над себестойността. Променливите общи разходи се разпределят за всеки произведен продукт на базата на реалното използване на производствените мощности.

12. Производственият процес може да даде като резултат едновременното производство на повече от един продукт. Такъв е случаят например при производството на свързани продукти или когато се произвежда основен продукт и съпродукт. Когато разходите за преработката на всеки продукт не са ясно разграничими, те се разпределят между продуктите на рационална и последователна основа. Така например разпределението може да се базира на относителната стойност на продажбите на всеки продукт или на всеки етап от производствения процес, на който продуктите могат да бъдат разграничавани помежду си, или при завършване на производството. Повечето субпродукти по своята природа са несъществени. В такъв случай те обикновено се оценяват с нетната реализуема стойност и тази стойност се приспада от стойността на основния продукт. В резултат на това балансовата стойност на основния продукт не се различава съществено от неговата себестойност.

Други разходи

13. Други разходи се включват в себестойността на материалните запаси само дотолкова, доколкото те са направени във връзка с довеждането на материалните запаси до настоящото им място и състояние. Така например в стойността на материалните запаси може да се окаже уместно да бъдат включени непроизводствени разходи или разходи по проектирането на продукти за конкретни клиенти.

14. Примери за разходи, изключвани от себестойността на материалните запаси и признаващи се за разходи за периода, в който те са възникнали:

а) наднормени количества отпадъчни материали, вложеният за тях труд или други производствени разходи;

б) складови разходи, освен в случаите, когато те са необходими за производствения процес, предхождащ един следващ производствен етап;

в) административни разходи, които не са свързани с довеждането на материалните запаси до сегашното им място и състояние; и

г) разходи за продажба.

15. В ограничен брой случаи разходи по ползвани кредити се включват в стойността на материалните запаси. Тези случаи са определени в допустимата алтернативна трактовка на МСС 23 Разходи по заеми.

Себестойност на материалните запаси при предоставяни услуги

16. Себестойността на материалните запаси при предоставяне на услуги се състои главно от разходите за труд и другите разходи за персонала, зает в предоставянето на услугата, включително служителите, изпълняващи надзорна дейност, и съответната част от общите разходи за тях. Трудът и други разходи, свързани с продажбите и общия административен персонал, не се включват, а се признават за разходи в периода, в който са възникнали.

Себестойност на земеделска продукция, добита от биологични активи

16А. Съгласно МСС 41 Земеделие материалните запаси, които представляват предимно земеделска продукция, която е добита от биологични активи, се оценяват при първоначалното им признаване по справедлива стойност, намалени с разходите при пункта за продажба към момента на добиването. Tова е себестойността на материалните запаси към датата на прилагане на този стандарт.

Техники за оценка на себестойността

17. Техниките за оценка на себестойността на материалните запаси, като например метода на стандартната себестойност за разходите или метода “цени на дребно”, могат да бъдат използвани за удобство, ако резултатите се приближават до себестойността. Стандартната себестойност взема предвид нормалните нива на материали и доставки, труда, ефикасността и капацитета. Те се преразглеждат редовно и ако е необходимо, се преизчисляват съобразно новите условия.

18. Методът “цени на дребно” често се използва в търговията на дребно за оценяването на големи количества материални запаси от бързообръщаеми се позиции, които имат еднакви надценки и за които е неуместно използването на други методи. Стойността на материалните запаси се определя, като продажната цена на запасите се намалява с подходящия процент на брутната надценка. Използваният процент следва да взема предвид запасите, чиито цени са намалени под началната продажна цена. Често за всяка група стоки на дребно се използва един усреднен процент.

Формули за определяне на разходите

19. Разходите за материалните запаси от позиции, които обикновено не са взаимозаменяеми и произведените стоки или извършените услуги са предназначени за конкретни проекти, трябва да бъдат определени чрез използването на конкретна идентификация на себестойността на всеки от тях.

20. Конкретна идентификация за себестойността означава, че конкретни разходи се свързват с определени позиции материални запаси. Това е една подходяща трактовка на единици, които са предназначени за конкретен проект независимо дали те са били закупени или произведени. Конкретната идентификация за разходите обаче е неуместна при голям брой позиции материални запаси, които обичайно са взаимозаменяеми. В такива случаи методът на определяне на тези единици, които остават в запасите, би могъл да се използва за постигане на преднамерен ефект върху приходите и разходите за дадения отчетен период.

Най-разпространено третиране

21. Разходите за материалните запаси, които не се уредени в параграф 19, трябва да се определят чрез използването на формулите първа входяща, първа изходяща (FIFO) или среднопретеглена стойност.

22. Според формулата FIFO позициите от материалните запаси, които са закупени първи, се продават първи и следователно оставащите в запасите позиции в края на отчетния период са тези, които са закупени или произведени последни. По формулата за среднопретеглената стойност разходите за всяка позиция се определят от среднопретеглената стойност на сходни позиции в началото на периода и стойността на сходни позиции, закупени или произведени през периода. Усредняването може да бъде изчислено на периодична основа или при постъпване на всяка допълнителна доставка в зависимост от условията в предприятието.

Допустимо алтернативно третиране

23. Разходите за материалните запаси, различни от тези в параграф 19, следва да се определя чрез използването на формулата последна входяща, първа изходяща (LIFO).

24. Същността на формулата LIFO е, че позициите материални запаси, закупени или произведени последни, се продават първи и следователно позициите, оставащи в запасите в края на периода, са тези, които са закупени или произведени първи.

Нетна реализуема стойност

25. Себестойността на материалните запаси може да не е възстановима, в случай че те са повредени или са цялостно или частично морално остарели, или ако има спад в продажните им цени. Също така себестойността на материалните запаси може да не бъде възстановима, ако приблизително определените разходи за завършване или приблизително определените разходи, които ще бъдат направени за осъществяване на продажбата, са се увеличили. Практиката на обезценяване на материалните запаси под себестойността им до нетната реализуема стойност е в съответствие с виждането, че активите не трябва да се отчитат със стойности, превишаващи очакваните суми от продажба или използване.

26. Материалните запаси се намаляват до нетната реализуема стойност на базата на отделни позиции. При някои обстоятелства обаче може да бъде подходящо да се групират сходни или свързани позиции. Така например подобен случай може да има при позиции материални запаси, които са свързани с производствената линия на един и същ продукт и имат сходно предназначение и крайна употреба; произведени са и са предлагани в една и съща географска зона и на практика не могат да бъдат оценени отделно от други позиции, участващи в производството на един и същ продукт. Не е уместно да се намаляват материални запаси на основа на класификационни групи например стоки или всички стокови запаси в даден отрасъл или географски район. Доставчиците на услуги обикновено натрупват разходи във връзка с всяка услуга, за която се начислява отделна цена на продажба. Ето защо всяка такава услуга се третира като отделна позиция.

27. Приблизителното оценяване на нетната реализуема стойност се базира на най-сигурните съществуващи данни по време на съставянето на тази оценка според обема на стоковите запаси, който се очаква да бъде реализиран. Тези оценки отчитат колебанията в цените и себестойността, които са в пряка връзка със събития, станали след приключване на периода дотолкова, доколкото тези събития потвърждават условията, съществуващи в края на периода.

28. Приблизителната оценка на нетната реализуема стойност също така следва да отчита какво е предназначението на държаните материални запаси. Като например - нетната реализуема стойност на количеството материални запаси, държани за изпълнение на фирмените договори за продажби или предоставяне на услуги, се базира на договорната цена. Ако договорите за продажба са за по-малко количество от държаните материални запаси, нетната реализуема стойност на превишението има като база основните цени на продажба. Провизии или условни задължения, които могат да възникнат от фирмените договори за продажба, превишаващи по количество стоковите запаси, и от фирмени договори за покупка, се разглеждат съгласно МСС 37 Провизии, условни задължения и условни активи.

29. Материали и други придобити доставки, държани с оглед да бъдат използвани в производството на материални запаси, не се обезценяват под себестойността им, ако завършените продукти, в които те ще бъдат включени, се очаква да бъдат продадени по тяхната себестойност или над нея. Когато обаче спад на цената на материалите сочи, че себестойността на готовата продукция ще превиши нетната е реализуема стойност, материалите се обезценяват до нетна реализуема стойност. При тези условия възможно най-добрата мярка за нетната реализуема стойност на стоковите запаси да е цената, на която могат да се набавят новите материали.

30. Към всеки следващ период се прави нова оценка на нетната реализуема стойност. Когато условията, довели до снижаване на материалните запаси под тяхната себестойност, вече не са налице, възприема се отново предишната стойност на преоценените материали така, че новата балансова сума е по-ниската от себестойността и преразгледаната нетна реализуема стойност. Такъв случай имаме, когато например дадена позиция от материалните запаси, която се отчита по нетна реализуема стойност поради спад в цената на продажбите, е все още в наличност в един последващ период и нейната продажна цена се е увеличила.

Признаване за разход

31. Когато материални запаси са продадени, балансовата сума на тези материални запаси следва да бъде призната като разход през периода, през който съответният приход е бил признат. Сумата на всяка обезценка на материалните запаси до нетната им реализуема стойност, както и всички загуби от материални запаси следва да се признаят като разходи за периода на обезценката или на възникването на загубите. Сумата на евентуалното обратно възстановяване на стойността на обезценката на материалните запаси, възникналa в резултат на увеличението на нетната реализуема стойност, следва да бъде призната като намаляване на сумата на признатите разходи за материални запаси през периода, през който възстановяването е възникнало.

32. Процесът на признаване за разход на балансовата сума на продадените материални запаси следва да води до съпоставяне на разходите и приходите за периода.

33. Някои материални запаси могат да бъдат отнесени по сметките на други активи, като например материални запаси, които се използват като компонент на създадените от самото предприятие собствени сгради, съоръжения и оборудване. Материалните запаси, отнесени към друг актив, се признават за разход в продължение полезния живот на актива.

Оповестяване

34. Финансовите отчети трябва да оповестяват:

а) счетоводната политика, приета при оценката на материалните запаси, включително и използваните формули за определяне на разходите;

б) общата балансова сума на материалните запаси и балансовата сума по класификационни групи, подходящи за предприятието;

в) балансовата сума на материалните запаси, отчитани по нетната реализуема стойност;

г) сумата на всяка обратно възстановена обезценка, която е призната за приход за отчетния период според параграф 31;

д) обстоятелствата или събитията, довели до възстанавяване на обезценката на материални запаси според параграф 31; и

е) балансовата сума на материалните запаси, които са дадени в залог за обезпечаване на пасиви.

35. В помощ на потребителите на финансовите отчети е информацията, касаеща балансовите суми по отделни видове материални запаси и границите на промените в тези активи. Общоприети класификационни групи материални запаси са стоките, производствените доставки, материалите, незавършеното производство и готовата продукция. Материалните запаси на предприятия, произвеждащи услуги, могат да бъдат представени просто като незавършено производство.

36. Когато разходите за материални запаси се определят по формулата LIFO в съответствие с допустимото алтернативно третиране на параграф 23, финансовите отчети трябва да оповестяват разликата между сумата на материалните запаси, представена в баланса, и една от следните суми:

а) по-ниската сума от сумата, изчислена в съответствие с параграф 21 и нетната реализуема стойност; или

б) по-ниската от текущата себестойност към датата на баланса и нетната реализуема стойност.

37. Финансовите отчети трябва да оповестяват или:

а) себестойността на материалните запаси, признати за разход през отчетния период; или

б) разходите за дейността, признати за разходи за отчетния период, които са съответни на приходите, класифицирани според техния характер.

38. Себестойността на материалните запаси, признати за разход за отчетния период, включва разходите, предварително включени при оценката на продадените материални запаси и неразпределените общи разходи, както и стойността на производствените разходи, които са извън нормалните граници. Конкретни обстоятелства за дадено предприятие може също да изискват включването на други разходи, като например разходи за пласмент.

39. Някои предприятия приемат различен формат за отчета си за приходите и разходите, което води до отчитане на различни стойности вместо себестойността на материалните запаси, признати за разход за отчетния период. Според този различен формат предприятието отчита стойностите на разходите за дейността, приложими към приходите за периода, класифицирани според техния характер. В този случай предприятието отчита стойностите, признати като разходи за суровини и консумативи, разходи за труд и други оперативни разходи, заедно със сумата на нетната промяна в материалните запаси за отчетния период.

40. Обезценката до нетната реализуема стойност може да бъде в такъв размер, обхват или характер, че да налага оповестяване според МСС 8 Нетна печалба или загуба за периода, фундаментални грешки и промени в счетоводната политика.

Дата на влизане в сила

41. Този МСС влиза в сила за финансовите отчети, обхващащи периоди, започващи на или след 1 януари 1995.