Този, с променен формат, международен счетоводен стандарт замества стандарта, първоначално одобрен от съвета през юни 1986. Той е представен в променения формат, приет за международните счетоводни стандарти след 1991. В първоначално одобрения текст не са направени съществени изменения. Някои термини са променени с оглед привеждането им в съответствие с текущата практика на КМСС.

Международен счетоводен стандарт (МСС) 26 (с променен формат от 1994)

Счетоводство и отчитане на пенсионните планове

Стандартите, които са с удебелен курсив, трябва да се четат в контекста на основния материал и насоките за прилагането на този стандарт, както и в контекста на предговора към международните счетоводни стандарти. Международните счетоводни стандарти не се прилагат за несъществени статии (виж параграф 12 от предговора).

Обхват

1. Този стандарт трябва да се прилага при изготвянето на отчети за пенсионни планове там, където се изготвят такива отчети.

2. Пенсионните планове понякога се наричат с различни, други наименования, като например “пенсионни схеми”, “схеми за надхвърлена възраст” или “схеми за пенсионни доходи ”. Стандартът разглежда пенсионните планове като отчитащи се единици, отделни от работодателите на участниците в него. Всички останали МСС се прилагат при отчетността на пенсионните планове дотолкова, доколкото не противоречат на разпоредбите на настоящия стандарт.

3. Стандартът разглежда счетоводството и отчетите на осигурителните планове за всички участници в него като група. Не се разглеждат отчетите, изготвени за отделните участници относно правата им за пенсионни доходи.

4. МСС 19 Доходи на наети лица третира определянето на разходите за пенсионно осигуряване във финансовите отчети на работодателите, които имат създадени такива планове. В този смисъл този стандарт се явява допълнение към МСС 19.

5. Пенсионните планове биват планове за дефинирани вноски или планове за дефинирани доходи. Много от тях изискват създаването на отделни фондове, които могат да бъдат или да не бъдат самостоятелни юридически лица и да имат или да нямат попечители, в които фондове се правят вноските и от които се изплащат доходите. Стандартът се прилага независимо от това дали е създаден такъв фонд и независимо от наличието или отсъствието на попечители.

6. Плановете за пенсионни доходи с активи, вложени в осигурителни дружества, са обект на същата счетоводна отчетност и финансиране като схемите с лични вложения. Ето защо те също попадат в обхвата на стандарта, освен в случаите, когато договорът с осигурителното дружество е сключен на името на конкретен участник или група участници и задължението за пенсионни доходи е изцяло в отговорностите на осигурителното дружество.

7. Този стандарт не разглежда другите форми на трудови доходи, като например обезщетение при прекратяване на трудово правоотношение, отсрочени компенсации, допълнителен отпуск за прослужено време, специални планове за ранно пенсиониране или съкращения, планове за здравни и социални осигуровки или за премии. В обхвата на стандарта не се включват и социални осигуровки по държавните планове.

Дефиниции

8. В стандарта се използват следните термини с посочените значения:

Пенсионни планове— договорености, при които предприятието предоставя доходи на своите служители при или след прекратяване на трудовия им стаж (или под формата на годишен доход, или като еднократна сума), когато подобни доходи или вноските на работодателя за тях могат да се определят точно или приблизително преди пенсионирането по силата на даден документ или на базата на утвърдената в предприятието практика.

Планове за дефинирани вноски—планове, при които сумите, които трябва да се изплатят като доходи след пенсиониране, се определят от направените във фонда вноски плюс дохода от инвестирането им в него.

Планове за дефинирани доходи—планове, при които сумите, които трябва да се изплатят като пенсионни доходи, се определят по формула, която обикновено се основава на трудово възнаграждение и/или продължителността на стажа на служителите.

Финансиране—трансфер на активи към дадена стопанска единица (фонда), отделна от предприятието на работодателя, с цел покриване на бъдещи задължения за изплащане на пенсионни доходи.

Участници—членовете на пенсионния план и други лица, които имат право на пенсионни доходи от даден фонд.

Налични нетни активи за пенсионни доходи—активите на плана, намалени с всички пасиви, с изключение на актюерската сегашна стойност на обещаните пенсионни доходи.

Актюерска сегашна стойност на обещаните пенсионни доходи—сегашната стойност на очакваните плащания от осигурителното дружество към сегашни и бивши служители, които суми могат да се припишат към вече отработен стаж.

Неотменими пенсионни доходи—доходи, правата върху които—съгласно пенсионния план—не зависят от продължителността на трудовия стаж.

9. Някои пенсионни планове имат и осигурители, различни от работодателите; този стандарт се прилага и при изготвянето на отчети за такива планове.

10. Повечето пенсионни планове се основават на официални споразумения. Някои пенсионни планове са неофициални, но са добили определена степен на задължителност в резултат на утвърдила се практика на работодателите. Въпреки че някои пенсионни планове позволяват на работодателя да ограничи задълженията си, за него обикновено е трудно да отмени обявената схема, ако иска да задържи служителите си. Към счетоводството и отчетността на неофициалните планове се прилага същата база както за официалните планове.

11. В множество пенсионни планове се предвижда създаването на отделни фондове, в които се правят вноските и от които се изплащат пенсионните доходи. Такива фондове могат да се управляват от лица, които действат независимо от управлението на активите на фонда. В някои страни тези лица се наричат попечители. Терминът “попечител” се използва в стандарта за обозначаването на такива лица независимо дали е образуван попечителски съвет или не.

12. Обикновено пенсионните планове се дефинират като планове за дефинирани вноски или като планове за дефинирани доходи и всеки от двата типа има своите специфични особености. Понякога се създават и планове, които съчетават характерни белези и на двата основни типа. За целите на този стандарт такива хибридни планове се считат за планове за дефинирани доходи.

Планове за дефинирани вноски

13. Отчетът на планове за дефинирани вноски трябва да съдържа сведение за наличните нетни активи за пенсионни доходи и описание на политиката за финансиране.

14. При планове за дефинирани вноски размерът на бъдещия пенсионен доход на всеки участник се определя от вноските, правени от работодателя, от участника или от двамата, а също и от ефективността на дейността на фонда и от доходите от инвестирането на средствата. Задължението на работодателя се изпълнява чрез вноски във фонда. Обикновено не се изисква консултиране с актюер, макар понякога тези консултации да се използват за оценяване на бъдещите пенсионни доходи, които могат да бъдат постигнати, на базата на сегашните вноски и променящите се нива на бъдещите вноски и дохода от инвестиране на средства.

15. Участниците се интересуват от дейността на плана, тъй като тя засяга пряко нивото на бъдещите им пенсионни доходи. Участниците изискват информация за това, дали са получени дължимите вноски и дали се упражнява необходимият контрол за защита на правата на бенефициентите. Работодателят е заинтересован планът да действа ефективно и справедливо.

16. Целта на отчитането на план за дефинирани вноски е периодично да се предоставя информация за плана и за резултатите от инвестиране на средствата. Тази цел обикновено се постига чрез изготвяне на отчет, който включва следното:

а) описание на значителните дейности за периода и влиянието на евентуално настъпилите промени по плана, както и на членския му състав и сроковете и условията на плана;

б) отчети за резултатите от сделките и инвестициите за периода, както и финансовото състояние на плана в края на периода; и

в) описание на инвестиционната политика.

Планове за дефинирани доходи

17. Отчетът на план за дефинирани доходи следва да включва:

а) отчет, показващ:

1) наличните нетни активи за пенсионни доходи ;

2) актюерската сегашна стойност на обещаните пенсионни доходи, като се разграничават неотменимите и отменимите пенсионни доходи; и

3) получения излишък или дефицит; или

б) отчет, показващ наличните нетни активи за пенсионни доходи, който да включва:

1) бележка, посочваща актюерската сегашна стойност на обещаните пенсионни доходи, като се разграничават неотменимите и отменимите пенсионни доходи; или

2) позоваване на тази информация, съдържаща се в приложен отчет на актюера.

Ако актюерска оценка към датата на отчета не е изготвена, за база се използва последната направена оценка и се оповестява датата є.

18. За целите на параграф 17 актюерската сегашна стойност на обещаните пенсионни доходи задължително се базира на доходите, обещани съгласно сроковете и условията на плана за натрупан до момента стаж, като се използва или сегашното ниво на трудово възнаграждение, или нивото на планираното бъдещо трудово възнаграждение, като задължително се оповестява коя база е използвана. Задължително се посочва влиянието на всякакви промени в актюерските разчети, които са оказали значително въздействие на актюерската сегашна стойност на обещаните пенсионни доходи.

19. Отчетът следва да разясни взаимовръзката между актюерската сегашна стойност на обещаните пенсионни доходи и наличните нетни активи за пенсионни доходи, както и политиката за финансиране на обещаните пенсионни доходи.

20. При плановете за дефинирани доходи изплащането на обещаните пенсионни доходи зависи от финансовото състояние на плана и от възможността на вносителите да правят бъдещи вноски по плана, както и от резултата от инвестирането на средствата и ефективността от неговата дейност.

21. Планът за дефинирани доходи се нуждае от периодични консултации с актюер, който да оценява финансовото състояние на плана, да преразглежда възприетите изходни данни и да прави препоръки относно нивото на бъдещите вноски.

22. Целта на отчета на плана за дефинирани доходи е периодично да се предоставя информация относно финансовите ресурси и дейности на плана, която е от полза при оценяването на съотношенията между натрупването на средства и изплащането на пенсионните доходи с течение на времето. Тази цел обикновено се постига, като в отчета се включи следното:

а) описание на значителните дейности през периода и влиянието на засягащите плана промени; членски състав, срокове и условия на плана;

б) отчети за резултатите от сделките и инвестициите за периода, както и финансовото състояние на плана в края на периода; и

в) актюерска информация или като част от отчет, или като отделен отчет; и

г) описание на инвестиционната политика.

Актюерска сегашна стойност на обещаните пенсионни доходи

23. Сегашната стойност на очакваните плащания от даден пенсионен план може да се изчисли и отчете чрез използване на нивата на текущите заплати или на прогнозните нива на заплащане до момента на пенсиониране на участниците.

24. Сред причините за възприемане на подхода на нивата на текущите трудови възнаграждения се включват:

а) актюерската сегашна стойност на обещаните пенсионни доходи, която представлява сбор от сумите, които в момента могат да се припишат на всеки участник в плана, може да се изчисли по-обективно, отколкото прогнозните нива на заплащане, тъй като включва по-малко презумпции като изходна информация;

б) увеличенията на пенсионните доходи, които могат да се припишат на увеличенията на трудовите възнаграждения, стават задължения на плана от момента на увеличение на трудовите възнаграждения; и

в) сумата на актюерската сегашна стойност на обещаните пенсионни доходи, определена на базата на текущите нива на трудовите възнаграждения, обикновено е по-тясно свързана със сумата на задължението, платимо в случай на прекратяване или непродължаване на плана.

25. Сред причините за възприемане на подхода на прогнозираните нива на трудовите възнаграждения се включват:

а) финансовата информация следва да се изготвя на база действащо предприятие, независимо от предположенията, които трябва да се заложат като изходни данни и приблизителните оценки;

б) при плановете, обвързани с последното трудово възнаграждение, пенсионните доходи се определят на база трудовите възнаграждения към датата на пенсиониране или в близост до тази дата; по тази причина нивата на трудовите възнаграждения, на вноските и нормите на възвръщаемост трябва да се определят като прогнозни стойности; и

в) ако не се взимат предвид прогнозните трудови възнаграждения, а финансирането се базира преди всичко на прогнозните трудови възнаграждения, това може да доведе до отчитане на свръхфинансиране, когато всъщност то не съществува, или до отчитане на достатъчно финансиране, когато всъщност планът не се финансира в нужната степен.

26. Актюерската сегашна стойност на обещаните пенсионни доходи, определена на базата на текущите нива на трудовите възнаграждения, се оповестява в отчета на плана с цел да се посочи задължението за изплащане на пенсионни доходи към датата на отчета. Актюерската сегашна стойност на обещаните пенсионни доходи, определена на базата на текущите нива на трудовите възнаграждения, се оповестява с цел да се посочи величината на потенциалното задължение на база действащо предприятие, която обикновено представлява базата за финансирането на фонда. Заедно с оповестяването на актюерската сегашна стойност на обещаните пенсионни доходи може да се наложи и включването на достатъчно изчерпателни разяснения, за да се очертае контекстът, в който следва да се възприема актюерската сегашна стойност на обещаните пенсионни доходи. Тези разяснения могат да имат формата на информация относно адекватността на планираното бъдещо финансиране и на политиката на финансиране, основаваща се на прогнозни заплати. Тази информация може да се включи в отчета или в доклада на актюера.

Честота на актюерските оценки

27. В множество страни актюерските оценки се правят не по-често от веднъж на три години. Ако не е изготвена актюерска оценка към датата на отчета, за база се използва последната направена оценка и се оповестява датата й.

Съдържание на отчета

28. При плановете за дефинирани доходи информацията се представя в един от следните формати, които отразяват различията във възприетата практика на оповестяване и представяне на актюерската информация:

а) към доклада се включва отчет, показващ наличните нетни активи за пенсионни доходи и съответния излишък или недостиг; докладът включва и сведения за промените в наличните нетни активи за пенсионни доходи, както и за промените в актюерската сегашна стойност на обещаните пенсионни доходи; oтчетът може да включва и отделен доклад на актюер, обосноваващ актюерската сегашна стойност на обещаните пенсионни доходи;

б) доклад, който включва отчет, показващ наличните нетни активи за пенсионни доходи, и отчет, показващ промените в наличните нетни активи за пенсионни доходи; aктюерската сегашна стойност на обещаните пенсионни доходи се посочва в забележка към отчетите; oтчетът може да включва и отделен доклад на актюер, обосноваващ актюерската сегашна стойност на обещаните пенсионни доходи; и

в) доклад, който включва отчет, показващ наличните нетни активи за пенсионни доходи, и отчет, показващ промените в наличните нетни активи за пенсионни доходи, като актюерската сегашна стойност на обещаните пенсионни доходи се посочва в отделен доклад на актюер.

При всеки от тези формати отчетът може да бъде придружен от доклад на попечителите като форма на доклад на управителите или директорите и инвестиционен отчет.

29. Поддръжниците на форматите, описани в параграфи 28, а) и 28, б), смятат, че количественият израз на обещаните пенсионни доходи, както и другата включвана в отчета информация, дава възможност на потребителите да оценят текущото състояние на плана и вероятността той да посрещне задълженията си. Те споделят също така и мнението, че отчетите трябва да са изчерпателни и да не зависят от други отчети, дадени като приложения. Други обаче смятат, че описаният в параграф 28, а) формат може да създаде впечатление за съществуването на задължение, докато според тях актюерската сегашна стойност на обещаните пенсионни доходи не носи всички необходими характеристики на задължение.

30. Поддръжниците на формата, описан в параграф 28, в), смятат, че актюерската сегашна стойност на обещаните пенсионни доходи не следва да се включва в сведението за наличните нетни активи за пенсионни доходи, както се предлага от формата, описан в параграф 28, а), нито дори да се оповестява в забележка съгласно параграф 28, б), тъй като тя ще се сравнява директно с активите на плана, а такова сравнение може да не е валидно. Те твърдят, че актюерите невинаги задължително сравняват актюерската сегашна стойност на обещаните пенсионни доходи с пазарната стойност на инвестициите, а вместо това могат да правят оценка на сегашна стойност на паричните потоци, очаквани от инвестициите. Ето защо поддръжниците на този формат считат, че е малко вероятно подобно сравнение да отрази общата оценка на актюера и че то може да бъде разбрано погрешно. Освен това някои са на мнение, че независимо дали е количествено изразена или не информацията за обещаните пенсионни доходи трябва да се съдържа единствено в отделния доклад на актюера, където може да се даде правилно разяснение.

31. Стандартът приема мнението, което допуска отразяването на информация относно обещаните пенсионни доходи в отделен доклад на актюер. Той отхвърля аргументите против количественото изразяване на актюерската сегашна стойност на обещаните пенсионни доходи. Ето защо форматите, описани в параграфи 28, а) и 28, б), се считат за приемливи съгласно настоящия стандарт, както и описания в параграф 28, в) формат, при условие че финансовата информация съдържа позоваване на доклад на актюер, включващ актюерската сегашна стойност на обещаните пенсионни доходи, и че този доклад е приложен.

Всички планове

Оценка на активите по плановете

32. Инвестициите на пенсионните планове се водят по справедливата им стойност. При наличието на продаваеми ценни книжа справедливата стойност е пазарната стойност. Когато планът притежава инвестиции, за които е невъзможно да се прецени размерът на справедливата им стойност, задължително се оповестява причината, поради която не се използва справедливата стойност.

33. При продаваемите ценни книжа справедливата стойност обикновено е равна на пазарната, защото тя се счита за най-използваната мярка за ценните книжа към датата на приключване на отчета и за резултата от инвестицията за отчетния период. Ценните книжа, които имат фиксирана цена на изплащане и които са били придобити с цел покриване на задълженията на плана или на конкретни части от тях, могат да се водят по стойности, основаващи се на окончателните им погасителни стойности, като се възприема за дадена постоянна норма на възвръщаемост до падежа им. Когато планът притежава инвестиции, за които е невъзможно да се прецени размерът на справедливата им стойност, като например пълна собственост върху предприятие, причината за неизползването на справедливата стойност се оповестява. Дотолкова, доколкото инвестициите се водят по стойности, различни от пазарната или справедливата стойност, поначало е прието справедливата стойност също да се оповестява. Използваните в дейността на фонда активи се отчитат счетоводно в съответствие с приложимите МСС.

Оповестяване

34. Отчетът на пенсионния план, бил той за дефинирани доходи или за дефинирана вноска, трябва да съдържа и следната информация:

а) сведение за промени в наличните нетни активи за пенсионни доходи;

б) резюме на значимите аспекти на счетоводните политики;

в) описание на плана и на влиянието на настъпилите през отчетния период промени в него.

35. Ако е приложимо, изготвяните от пенсионните планове отчети включват и следното:

а) сведение за наличните нетни активи за пенсионни доходи, като се оповестяват:

1) активите в края на периода, класифицирани по подходящ начин;

2) базата, върху която са оценени активите;

3) подробности за всяка инвестиция, представляваща повече от 5 на сто от наличните нетни активи за пенсионни доходи или повече от 5 на сто от всеки един клас или вид ценни книжа;

4) подробности за всяка инвестиция в предприятието на работодателя; и

5) други пасиви освен актюерската сегашна стойност на обещаните пенсионни доходи;

б) сведение за наличните нетни активи за пенсионни доходи, като се посочват:

1) вноските от работодателя;

2) вноските от служителите;

3) доходът от инвестиции, като например лихви и дивиденти;

4) други доходи;

5) изплатени или платими доходи (аналитично, например по доходи при пенсиониране, при смърт или инвалидност и еднократно изплащане на суми);

6) административни разходи;

7) други разходи;

8) данък върху дохода;

9) печалби и загуби от освобождаване на инвестиции и промени в стойността на инвестициите; и

10) трансфери от или към други планове;

в) описание на политиката на финансиране;

г) за плановете за дефинирани доходи—актюерската сегашна стойност на обещаните пенсионни доходи (при които може да се разграничат неотменими и отменими доходи), на базата на обещаните по условията на плана доходи, за отработения до момента стаж и с помощта или на текущите нива на заплати, или на прогнозните нива на трудови възнаграждения; тази информация може да се включи в приложение към отчета на актюера, което да се чете заедно със съответната финансова информация; и

д) за планове за дефинирани доходи—описание на значимите актюерски предположения, ползвани като изходни данни, и на използвания метод за изчисляване на актюерската сегашна стойност на обещаните пенсионни доходи.

36. Отчетът на пенсионния план съдържа и описание на плана или като част от финансовата информация, или в отделен доклад. Той може да съдържа следното:

а) имената на работодателите и на групите служители, включени в плана;

б) броя на получаващите доходи участници, както и броя на останалите участници, класифицирани по подходящ начин;

в) вид на плана—за дефинирани вноска или за дефинирани доходи;

г) забележка за това дали участниците правят вноски в плана;

д) описание на обещаните на участниците доходи;

е) описание на срокове и условия за прекратяване на плана; и

ж) промени в т. а) до е), настъпили през отчетния период.

Нерядко се практикува позоваването и на други документи, които са леснодостъпни за потребителите и в които се описва планът, като във финансовия отчет се включва само информация за настъпилите междувременно промени.

Дата на влизане в сила

37. Този стандарт влиза в сила за финансовите отчети на пенсионни планове, обхващащи периоди, започващи на или след 1 януари 1988.