Този международен счетоводен стандарт беше одобрен от Съвета на КМСС през март 2000 и влиза в сила за финансови отчети, обхващащи периоди, които започват на или след 1 януари 2001.

Този стандарт замества МСС 25 Отчитане на инвестиции по отношение на отчитането на инвестиционни имоти. МСС 25 се заличава, когато този стандарт влезе в сила.

През януари 2001 МСС 41 Земеделие измени параграф 3. Измененият текст е в сила за годишни финансови отчети, обхващащи периоди, които започват на или след 1 януари 2003.

Въведение

1. МСС 40 установява счетоводното третиране на инвестиционните имоти и съответните изисквания за оповестяване. Стандартът е в сила за финансовите отчети, които обхващат периодите, започващи на и след 1 януари 2001 година. По-ранното прилагане се насърчава.

2. Стандартът заменя предишни изисквания на МСС 25 Отчитане на инвестиции. Съгласно МСС 25 на предприятието беше разрешено да избира от множество от счетоводни третирания към инвестиционните имоти (по себестойността, намалена с натрупаните амортизации съгласно най-разпространеното третиране съгласно най-разпространената практика в МСС 16 Имоти, машини, съоръжения и оборудване, по преоценена стойност с амортизиране съгласно допустимото алтернативно третиране в МСС 16, по себестойността минус обезценката съгласно МСС 25 или по преоценената стойност съгласно МСС 25). МСС 25 се отменя, когато този стандарт влезе в сила.

3. Инвестиционният имот се дефинира като имот (земя или сграда - или част от сграда - или и двете), държан (от собственика или от наемателя при условията на финансов лизинг) по-скоро за получаване на приходи от наеми или за увеличаване стойността на капитала, или и за двете, отколкото за:

а) използване при производството или доставката на стоки или услуги или за административни цели; или

б) продажба в рамките на обичайната стопанска дейност.

4. Стандартът не се занимава със:

а) ползвани от собственика имоти (т.е. имоти, държани за използване в производството или доставката на стоки или услуги или за административни цели) - отчитани съгласно МСС 16 Имоти, машини, съоръжения и оборудване или по себестойността без натрупаните амортизации, или по преоценената стойност, намалена с последващите амортизации;

б) имоти, държани за продажба в рамките на обичайната икономическа дейност - отчитани по по-ниската от себестойността и нетната реализуема стойност съгласно МСС 2 Материални запаси;

в) имоти, които се строят или разработват за бъдещо използване като инвестиционни имоти - за такива имоти се прилага МСС 16, докато строителството или разработването е завършено, в който момент имотите стават инвестиционни имоти и се прилага този стандарт; все пак този стандарт се прилага за съществуващи инвестиционни имоти, които наново се разработват за продължително бъдещо използване като инвестиционни имоти;

г) интереса на наемателя съгласно оперативен лизинг - обхванат от МСС 17 Лизинг;

д) гори и други подобни възстановими природни ресурси, и

е) права над полезни изкопаеми, търсенето и разработването на полезни изкопаеми, нефт, природен газ и подобни невъзстановими природни ресурси.

5. Стандартът разрешава предприятията да изберат между:

а) модела на справедливата стойност - инвестиционният имот трябва да бъде оценяван по справедлива стойност и промените в справедливата стойност трябва да бъдат признати в отчета за доходите; или

б) модела на себестойността; този модел е препоръчителният подход в МСС 16 Имоти, машини, съоръжения и оборудване: инвестиционният имот трябва да бъде оценяван по себестойността, намалена с натрупаните амортизации (намалена с всички натрупани загуби от обезценка); предприятие, което избере модела на себестойността, трябва да оповести справедливата стойност на своите инвестиционни имоти.

6. Моделът на справедливата стойност се различава от модела на преоценената стойност, който съветът вече позволява за дадени нефинансови активи. Съгласно модела на преоценената стойност нарастването на балансовата сума над оценката, основана на себестойността, се признава като преоценъчен резерв. Съгласно модела на справедливата стойност обаче всички промени в справедливата стойност се признават в отчета за доходите.

7. Това е първият път, в който съветът е въвел счетоводния модел на справедливата стойност за нефинансови активи. Коментарите по Проект Е 64 показаха, че въпреки че мнозина подкрепят тази стъпка, много други все още имат концептуални и практически резерви относно разширяването на модела на справедливата стойност до нефинансовите активи. Също така някои считат, че дадени пазари на имоти все още не са достатъчно зрели, така че моделът на справедливата стойност да заработи задоволително. Нещо повече, някои смятат, че е невъзможно да се създаде точна дефиниция на инвестиционните имоти и това прави практически неосъществимо в момента да се изисква моделът на справедливата стойност.

8. По тези причини съветът счита, че е практически неосъществимо на този етап да се изисква прилагането на модела на справедливата стойност за инвестиционните имоти. В същото време съветът смята, че е желателно да се позволи моделът на справедливата стойност. Тази еволюционна стъпка напред ще позволи на тези, които изготвят и ползват финансовите отчети, да добият по-голям опит в боравенето с модела на справедливата стойност и ще даде време на някои пазари на имоти да достигнат по-голяма зрялост.

9. Стандартът изисква предприятието да прилага избрания модел към всички свои инвестиционни имоти. Преминаване от единия към другия модел трябва да бъде направено само ако промяната ще доведе до по-подходящо представяне. Стандартът казва, че е много малко вероятно това да е случаят на промяна от модела на справедливата стойност към модела на себестойността.

10. В изключителни случаи, когато предприятието за първи път придобива инвестиционен имот (или когато един съществуващ имот за първи път става инвестиционен имот като последица от завършване на строителството или разработването или след промяна в използването му), има ясно доказателство, че предприятието няма да може да определя достоверно на непрекъсната основа справедливата стойност на инвестиционния имот. В такива случаи стандартът изисква предприятието да оценява този инвестиционен имот, използвайки третирането съгласно най-разпространената практика в МСС 16, докато се освободи от имота. Остатъчната стойност на инвестиционния имот трябва да се приеме да бъде нула. Предприятието, което е избрало модела на справедливата стойност, оценява всичките си други инвестиционни имоти по справедлива стойност.

11. Приложение А е алгоритъм на вземане на решение, който обобщава как едно предприятие определя дали да прилага по-скоро МСС 40 (за инвестиционните имоти), отколкото МСС 16 Имоти, машини, съоръжения и оборудване (за използван от собственика имот или имот, който се строи или разработва за бъдещо използване като инвестиционен имот) или МСС 2 Материални запаси (за имот, държан за продажба в хода на обичайната икономическа дейност).

12. Приложение Б “Основа за заключения” обобщава доводите на съвета за приемане на изискванията, изложени в МСС 40.

Стандартите, които са с удебелен курсив, трябва да се четат в контекста на основния материал и насоките за прилагането на този стандарт, както и в контекста на предговора към международните счетоводни стандарти. Международните счетоводни стандарти не се прилагат за несъществени статии (виж параграф 12 от предговора).

Цел

Целта на този стандарт е да определи счетоводно третиране за инвестиционните имоти и свързаните изисквания за оповестяване.

Обхват

1. Този стандарт се прилага за признаване, оценяване и оповестяване на инвестиционни имоти.

2. Наред с други въпроси този стандарт разглежда оценката във финансовите отчети на наемателя на инвестиционните имоти, придобити по силата на финансов лизинг, и оценката във финансовите отчети на наемодателя на инвестиционни имоти, отдадени на оперативен лизинг. Този стандарт не разглежда въпросите, обхванати в МСС 17 Лизинг, включително:

а) класифицирането на лизинга като финансов или оперативен;

б) признаване на приходи, получени от лизинг на инвестиционен имот (виж също МСС 18 Приходи);

в) оценка във финансовите отчети на наемателя на имоти, придобити по оперативен лизинг;

г) оценка във финансовите отчети на наемодателя на имоти, отдадени на финансов лизинг;

д) отчитане на сделки по продажба с обратен лизинг;

е) оповестяване относно финансов и оперативен лизинг.

3. Този стандарт не се прилага за:

а) биологични активи, прикрепени към земя, свързана със земеделска дейност (виж МСС 41 Земеделие); и

б) права над полезни изкопаеми, търсенето и добиването на полезни изкопаеми, нефт, природен газ и подобни невъзстановими ресурси.

Дефиниции

4. В този стандарт се използват следните термини с посочените значения:

Инвестиционен имот е имотът (земята или сградата или части от сграда, или и двете), държан (от собственика или от наемателя по финансов лизинг) по-скоро за получаване на приходи от наем или за увеличаване стойността на капитала, или и за двете, отколкото за:

а) използване при производството или доставката на стоки или услуги или за административни цели; или

б) продажба в рамките на обичайната икономическа дейност.

Ползван от собственика имот е имотът, държан (от собственика или наемателя по финансов лизинг) за използване при производството или доставката на стоки или услуги или за административни цели.

Справедливата стойност е сумата, за която един актив може да бъде разменен между информирани и желаещи страни в честна сделка помежду им.

Себестойност е изплатената сума в пари или парични еквиваленти или справедливата стойност на друга насрещна престация, дадена за придобиването на актива, към момента на неговото придобиване или изграждане.

Балансова сума е сумата, с която е признат един актив в баланса.

5. Инвестиционният имот се притежава за получаване на приходи от наеми или за увеличаване на стойността на капитала или и за двете. Следователно един инвестиционен имот генерира парични потоци в голяма степен независимо от другите активи, притежавани от предприятието. Това отличава инвестиционния имот от ползвания от собственика имот. Производството или доставката на стоки или услуги (или използването на имота за административни цели) генерира парични потоци, които могат да се отнесат не само към имота, но и към други активи, използвани в процеса на производство или доставка. За ползван от собственика имот се прилага МСС 16 Имоти, машини, съоръжения и оборудване.

6. Следните случаи са примери на инвестиционни имоти:

а) земя, притежавана с цел дългосрочно увеличаване на капитала, а не с цел краткосрочна продажба в хода на обичайната дейност;

б) земя, притежавана за неопределено понастоящем бъдещо използване (ако предприятието не е определило, че ще използва земята или като ползван от собственика имот, или за краткосрочна продажба в хода на обичайната дейност, се счита, че земята се притежава за увеличаване на стойността на капитала);

в) сграда, притежавана от отчитащото се предприятие (или държана от отчитащото се предприятие на финансов лизинг) и отдадена по един или повече оперативни лизинга; и

г) сграда, която не се ползва, но се притежава, за да бъде отдадена на един или повече оперативни лизинга.

7. Следните случаи са примери на статии, които не са инвестиционни имоти, и следователно остават извън обхвата на този стандарт:

а) имот, притежаван за продажба в хода на обичайната дейност или в процес на строителство или разработване за такава продажба (виж МСС 2 Материални запаси), например имот, придобит изключително с цел за последваща продажба в близко бъдеще или с цел разработване и препродажба;

б) имот, който се изгражда или разработва от името на трета страна (виж МСС 11 Договори за строителство);

в) ползван от собственика имот (виж МСС 16 Имоти, машини, съоръжения и оборудване), включително (наред с други неща) имот, държан за бъдещо използване като ползван от собственика имот, имот, държан за бъдещо разработване и последващо използване като ползван от собственика имот, имот, ползван от наетия персонал (независимо дали наетият персонал плаща наем по пазарни цени), и ползван от собственика имот, очакващ освобождаване; и

г) имот, който се изгражда или разработва за бъдещо използване като инвестиционен имот; МСС 16 се прилага за такъв имот до завършване на строителството или разработването, в който момент имотът става инвестиционен имот и се прилага този стандарт; обаче този стандарт не се прилага за съществуващ инвестиционен имот, който наново се разработва за продължително бъдещо използване като инвестиционен имот (виж параграф 52).

8. Дадени имоти включват част, която се притежава за получаване на приходи от наем или за увеличаване стойността на капитала, и друга част, която се притежава за използване в производството или доставката на стоки или услуги или за административни цели. Ако тези части могат да бъдат продадени поотделно (или отдадени на финансов лизинг поотделно), предприятието отчита частите поотделно. Ако частите не могат да бъдат продадени поотделно, имотът е инвестиционен имот само ако незначителна част от него е притежавана за използване в производството или доставката на стоки или услуги или за административни цели.

9. В дадени случаи предприятието предоставя спомагателни услуги на наемателите на имот, притежаван от предприятието. Предприятието третира такъв имот като инвестиционен имот, ако услугите са незначителен компонент на споразумението като цяло. Един пример може да бъде, когато собственикът на сграда с офиси предоставя на наемателите, които обитават сградата, услуги по охрана и поддръжка.

10. В други случаи предоставяните услуги са по-съществен компонент. Например, ако предприятие притежава и управлява хотел, предоставяните на гостите услуги са съществен компонент на споразумението като цяло. Следователно хотел, управляван от собственика, е по-скоро ползван от собственика имот, отколкото инвестиционен имот.

11. Може да се окаже трудно да се определи дали спомагателните услуги са толкова съществени, че имотът да не се квалифицира като инвестиционен. Например собственикът на хотел понякога прехвърля дадени отговорности на трети страни съгласно договор за управление. Условията на такива договори за управление могат да варират значително. В едната крайност положението на собственика може да бъде по същество положението на пасивен инвеститор. В другата - собственикът може просто да е прехвърлил на външни лица дадени ежедневни функции, докато той остава изложен в значителна степен на колебанието в паричните потоци, генерирани от дейността на хотела.

12. Необходима е преценка, за да може да се определи дали един имот се квалифицира като инвестиционен имот. Предприятието развива критерии, така че да може последователно да извършва такива преценки в съответствие с определението за инвестиционен имот и съответните указания в параграфи 5 и 11. Параграф 66, а) изисква предприятието да оповести тези критерии, когато класификацията е трудна.

13. Съгласно МСС 17 Лизинг наемателят не капитализира имота, държан под оперативен лизинг. Следователно наемателят не третира неговия интерес в такъв имот като инвестиционен имот.

14. В някои случаи предприятие притежава имот, който е отдаден на лизинг или се ползва от дружеството майка или друго дъщерно дружество. Имотът не се квалифицира като инвестиционен в консолидирания счетоводен отчет, който включва и двете предприятия, тъй като е ползван от собственика от гледна точка на групата като цяло. Обаче от гледна точка на индивидуалното предприятие, което го притежава, имотът е инвестиционен имот, ако отговаря на определението в параграф 4. Следователно наемодателят третира имота като инвестиционен имот в своя индивидуален счетоводен отчет.

Признаване

15. Инвестиционен имот трябва да бъде признат като актив само когато:

а) е вероятно бъдещите икономически изгоди, приписвани на инвестиционния имот, да се получат от предприятието; и

б) себестойността на инвестиционния имот може да бъде оценена достоверно.

16. При определяне дали един актив задоволява първия критерий за признаване, предприятието трябва да оцени степента на сигурност, свързана с потока на бъдещите икономически изгоди, на основата на наличните данни в момента на първоначалното признаване. Вторият критерий за признаване обикновено е лесно изпълним, тъй като разменната сделка, доказваща покупката на актива, определя неговата себестойност.

Първоначална оценка

17. Инвестиционният имот трябва да бъде оценяван първоначално по неговата себестойност. Разходите по сделката трябва да се включат в първоначалната оценка.

18. Себестойността на закупен инвестиционен имот включва неговата покупна цена и всякакви разходи, които пряко могат да му бъдат приписани. Разходите, които могат пряко да бъдат приписани, включват например професионалните хонорари за правни услуги, данъци по прехвърляне на имота и други разходи по сделката.

19. Себестойността на инвестиционен имот, построен по стопански начин, е неговата себестойност към датата, когато строителството или разработването е завършено. До тази дата предприятието прилага МСС 16 Имоти, машини, съоръжения и оборудване. На тази дата имотът става инвестиционен имот и се прилага този стандарт (виж параграфи 51, е) и 59).

20. Себестойността на инвестиционния имот не се увеличава с разходите за пускане в експлоатация (освен ако те са необходими, за да приведат имота в работното му състояние), първоначалните оперативни загуби, понесени преди инвестиционният имот да достигне планираното ниво на заетост или необичайно големи количества бракуван материал, труд или други ресурси в строителството или разработването на имота.

21. Ако плащането на инвестиционен имот е отложено, неговата себестойност е паричният еквивалент на цената. Разликата между тази сума и общата сума на плащанията се признава като разход за лихви през периода на кредита.

Последващи разходи

22. Последващи разходи, свързани с инвестиционен имот, който вече е бил признат, трябва да бъдат прибавени към балансовата сума на инвестиционния имот, когато е вероятно, че предприятието ще получи бъдещи икономически изгоди, надвишаващи първоначално оценената норма на представяне на съществуващия инвестиционен имот. Всички други последващи разходи трябва да бъдат признати като разходи в периода, в който са понесени.

23. Правилното счетоводно третиране на разходи, понесени след придобиването на един инвестиционен имот, зависи от обстоятелствата, които са взети предвид при първоначалното оценяване и признаване на съответната инвестиция. Например, когато в балансовата сума на един инвестиционен имот вече е отразена загуба на бъдещи икономически изгоди, последващите разходи за възстановяване на бъдещите икономически изгоди, очаквани от актива, се капитализират. Така е и в случая, когато покупната цена на актива отразява задължение на предприятието да извърши разходи, които са необходими в бъдеще, за да приведат актива в неговото работно състояние. Пример за това може да бъде придобиването на сграда, нуждаеща се от ремонт. В такива случаи последващите разходи се добавят към балансовата сума.

Последващо оценяване след първоначалното признаване

24. Предприятието трябва да избере или модела на справедливата стойност в параграфи 27 до 49, или модела на себестойността в параграф 50 като своя счетоводна политика и трябва да прилага тази политика към всеки един от своите инвестиционни имоти.

25. МСС 8 Нетни печалби и загуби за периода, фундаментални грешки и промени в счетоводната политика регламентира, че доброволна промяна на счетоводната политика трябва да бъде направена само ако промяната ще има за резултат по-подходящо представяне на събитията или сделките във финансовите отчети на предприятието. Твърде малко вероятно е, че промяна от модела на справедливата стойност към модела на себестойността ще резултира в по-подходящо представяне.

26. Този стандарт изисква всички предприятия да определят справедливата стойност на инвестиционния имот за целите на оценяването (модела на справедливата стойност) или на оповестяването (модела на себестойността). На предприятията се препоръчва, но не се изисква да оценяват справедливата стойност на инвестиционен имот на основата на оценката от независим оценител, който притежава призната и подходяща професионална квалификация и който има скорошен опит относно местонахождението и категорията на оценявания имот.

Модел на справедливата стойност

27. След първоначалното признаване предприятието, което избира модела на справедливата стойност, трябва да оценява всички свои инвестиционни имоти по тяхната справедлива стойност с изключение на изключителните случаи, описани в параграф 47.

28. Печалбата или загубата, възникваща от промяна в справедливата стойност на инвестиционния имот, трябва да бъде включена в нетната печалба или загуба за периода, в който възниква.

29. Справедливата стойност на инвестиционен имот е обикновено неговата пазарна стойност. Справедливата стойност се оценява като най-вероятната цена, която нормално може да се получи на пазара към датата на баланса в съответствие с определението за справедлива стойност. Това е най-добрата цена, която нормално може да бъде получена от продавача, и най-изгодната цена, която нормално може да бъде постигната от купувача. Тази приблизителна оценка изрично изключва приблизително определена цена, завишена или намалена от специални условия или обстоятелства като нетипично финансиране, споразумения за продажба с обратен лизинг, специални насрещни престации или концесии, отпускани от някой, свързан с продажбата.

30. Предприятието определя справедливата стойност без каквото и да е намаление на разходите по сделката, които предприятието може да понесе по продажбата, или друг вариант на освобождаване от актива.

31. Справедливата стойност на инвестиционния имот трябва да отразява действителното състояние и условията на пазара към датата на баланса, а не към минала или бъдеща дата.

32. Приблизително оценената справедлива стойност е времево ограничена към дадена дата. Тъй като пазарите и пазарните условия могат да се променят, преценената стойност може да бъде невярна или несъответстваща към друга дата. Определението за справедлива стойност също така предполага едновременна размяна и приключване на договора за продажба без никакви отклонения в цената, които биха могли да бъдат направени в една честна сделка между осведомени и желаещи страни, ако размяната и приключването не бяха едновременни.

33. Справедливата стойност на инвестиционен имот отразява, наред с други неща, прихода от наеми от настоящи лизингови договори и разумни и обосновани предположения, представляващи възгледа на пазара за това, което осведомени, желаещи страни биха предположили относно наемните приходи от бъдещи лизинги в светлината на настоящите пазарни условия.

34. Определението за справедлива стойност се отнася до “осведомени, желаещи страни”. В този контекст “осведомени” означава, че и желаещият купувач, и желаещият продавач са достатъчно информирани относно естеството и характеристиките на инвестиционния имот, неговите действителни и потенциални ползи и състоянието на пазара към датата на баланса.

35. Желаещият купувач е мотивиран, но не е принуден да купува. Този купувач нито е прекалено желаещ, нито решен да купи на всяка цена. Този купувач е също така онзи, който купува в съответствие с реалностите на настоящия пазар и с очакванията на настоящия пазар, а не на един въображаем и хипотетичен пазар, който не може да бъде показан или очакван да съществува. Предполагаемият купувач не би платил по-висока цена, отколкото изисква пазарът. Настоящият собственик на инвестиционния имот се включва към тези, които съставляват пазара.

36. Желаещият продавач не е нито прекалено желаещ, нито принуден продавач, готов да продава на всяка цена, нито готов да държи цена, несъответстваща на настоящия пазар. Желаещият продавач е мотивиран да продаде инвестиционния имот при пазарни условия за най-добрата цена, която може да се достигне на свободния пазар след подходящ маркетинг, независимо каква може да е тази цена. Фактическите обстоятелства за действителния собственик на инвестиционен имот не се вземат под внимание, тъй като желаещият продавач е хипотетичен собственик.

37. Изразът “след подходящ маркетинг” означава, че инвестиционният имот ще бъде предложен на пазара по най-подходящия начин, за да се постигне продажбата му на най-добрата разумно постижима цена. Продължителността на периода на предлагане може да варира съобразно пазарните условия, но трябва да е достатъчна, за да позволи инвестиционният имот да бъде представен на вниманието на адекватен брой потенциални купувачи. Периодът на предлагане се предполага да трае преди датата на баланса.

38. Определението на справедлива стойност се отнася за честни сделки. Честна сделка е сделка между страни, които нямат особено или специално отношение, което прави цените на сделките нетипични за пазара. Сделката се предполага да е между несвързани страни, всяка от които действа независимо.

39. Най-доброто доказателство за справедливата стойност обикновено се дава чрез текущите цени на един активен пазар за подобен имот със същото местонахождение и състояние и предмет на подобен лизинг и други договори. Предприятието внимава да идентифицира всякакви различия в естеството, местонахождението или състоянието на имота или в условията по договорите за лизинг и други договори, свързани с имота.

40. При отсъствие на текущи цени на активен пазар от вида, описан в параграф 39, предприятието анализира информация от различни източници, включително:

а) текущи цени на активен пазар за имоти от различно естество, състояние или местоположение (или предмет на различен лизинг или други договори), коригирани, за да отразят тези различия;

б) скорошни цени на по-малко активни пазари с корекция, за да отразят всякакви промени в икономическите условия, от датата, на която са се осъществили сделките на тези цени; и

в) прогнозиране на дисконтираните парични потоци, основани на достоверни оценки на бъдещите парични потоци, обусловени от условията на всякакви съществуващи лизингови и други договори и (там, където е възможно) от външно доказателство, например настоящите пазарни наемни плащания за подобни имоти в същото местоположение и състояние, и при използване на размер на дисконтиране, който отразява настоящите пазарни оценки на несигурността в сумата и разпределението във времето на паричните потоци.

41. В някои случаи различните източници, изброени в предишния параграф, може да предложат различни заключения относно справедливата стойност на инвестиционния имот. Предприятието разглежда причините за тези различия, за да достигне до най-достоверната оценка на справедливата стойност в един сравнително тесен интервал на приемливи оценки на справедливата стойност.

42. В изключителни случаи, когато предприятието за първи път придобива инвестиционен имот (или когато съществуващ имот за първи път става инвестиционен имот след завършване на изграждането или разработването или след промяна в използването), има ясно доказателство, че променливостта в интервала на приемливи оценки на справедливата стойност ще бъде толкова голяма и вероятностите за различни резултати ще бъдат толкова трудни за оценяване, че се обезсилва полезността на отделната приблизителна оценка на справедливата стойност. Това може да показва, че справедливата стойност на имота няма да бъде достоверно определима на непрекъсната основа (виж параграф 47).

43. Справедливата стойност се различава от стойността в употреба, така както е определена в МСС 36 Обезценка на активи. Справедливата стойност отразява познанията и оценките на участниците на пазара, както и факторите, които по принцип се отнасят до участниците на пазара. Обратно, стойността в употреба отразява познанията и оценките на предприятието, както и фактори, специфични за предприятието, които може да са специфични за предприятието, но не са приложими за предприятията по принцип. Например справедливата стойност не отразява каквито и да е:

а) допълнителна стойност, извличана от създаването на портфейл от имоти с различни местонахождения;

б) синергии между инвестиционния имот и други активи;

в) юридически права или правни ограничения, които са специфични само за настоящия собственик; и

г) данъчни преференции или данъчни тежести, които са специфични за настоящия собственик.

44. При определяне на справедливата стойност на инвестиционен имот предприятието избягва двойното отчитане на активи или пасиви, които са признати в баланса като отделни активи или пасиви. Например:

а) оборудване, като например асансьорите или климатиците често са неделима част от сградата и в повечето случаи са включени в инвестиционния имот, а не признати отделно като имоти, машини, съоръжения и оборудване;

б) ако офис е отдаден на лизинг обзаведен, справедливата стойност на офиса в повечето случаи включва справедливата стойност на обзавеждането, тъй като приходите от наеми съответстват на обзаведения офис; когато обзавеждането е включено в справедливата стойност на инвестиционния имот, предприятието не признава обзавеждането като отделен актив; и

в) справедливата стойност на инвестиционен имот изключва авансово платен или начислен приход от оперативен лизинг, като предприятието го признава като отделен пасив или актив.

45. Справедливата стойност на инвестиционен имот не отразява бъдещите разходи за капитални вложения, които ще усъвършенстват или подобрят имота, и не отразява съответните бъдещи изгоди от тези бъдещи разходи.

46. В някои случаи предприятието очаква, че сегашната стойност на неговите плащания, отнасящи се за инвестиционен имот (различни от плащанията, отнасящи се за признати финансови пасиви), ще надхвърлят сегашната стойност на съответните парични постъпления. Предприятието използва МСС 37 Провизии, условни задължения и условни активи, за да определи дали предприятието признава пасива и как оценява всеки такъв пасив.

Невъзможност да се оцени достоверно справедливата стойност

47. Съществува опровержимо предположение, че предприятието ще може да определи достоверно справедливата стойност на инвестиционен имот на непрекъсната основа. Обаче в изключителни случаи, когато предприятието за първи път придобива инвестиционен имот (или когато съществуващ имот за първи път става инвестиционен имот след завършване на изграждането или разработването или след промяна в използването), има ясни доказателства, че предприятието няма да може да определи достоверно справедливата стойност на инвестиционен имот на непрекъсната основа. Това възниква само когато сравнимите пазарни сделки са редки и няма алтернативни оценки на справедливата стойност (например основани на прогнозите за дисконтираните парични потоци). В такива случаи предприятието трябва да оцени инвестиционния имот, използвайки третирането съгласно най-разпространената практика в МСС 16 Имоти, машини, съоръжения и оборудване. Остатъчната стойност на инвестиционния имот се приема да бъде нула. Предприятието трябва да продължи да прилага МСС 16 до освобождаването от инвестиционния имот.

48. В изключителните случаи, когато предприятието е принудено по причините, изложени в параграф 47, да оценява инвестиционен имот, използвайки третирането съгласно най-разпространената практика на МСС 16, предприятието оценява всичките си други инвестиционни имоти по справедлива стойност.

49. Ако предприятието по-рано е оценило инвестиционния имот по справедлива стойност, то трябва да продължи да оценява имота по справедлива стойност до освобождаването от имота (или докато имотът стане ползван от собственика имот, или предприятието започне да разработва имота за последваща продажба в хода на обичайната икономическа дейност) дори ако сравнимите пазарни сделки станат по-редки или пазарните цени по-трудно намиращи се.

Модел на себестойността

50. След първоначалното признаване предприятието, което избира модела на себестойността, трябва да оценява всеки от своите инвестиционни имоти, използвайки третирането съгласно най-разпространената практика в МСС 16 Имоти, машини, съоръжения и оборудване, т.е. по себестойността минус всички натрупани амортизации и всякакви натрупани загуби от обезценка на актива.

Прехвърляния

51. Прехвърляния от или във инвестиционен имот трябва да се направят само когато има промяна в използването, доказана чрез:

а) започване на ползването от собственика за прехвърляне от инвестиционен имот в ползван от собственика имот;

б) започване на разработването с цел продажба за прехвърляне от инвестиционен имот в стоково-материален запас;

в) край на ползването от собственика за прехвърляне от ползван от собственика имот в инвестиционен имот;

г) започване на оперативен лизинг към друга страна за прехвърляне от стоково-материален запас в инвестиционен имот; или

д) край на строителството или разработването за прехвърляне от имот в процес на изграждане или разработване (обхванат от МСС 16 Имоти, машини, съоръжения и оборудване) в инвестиционен имот.

52. Параграф 51, б) изисква предприятието да прехвърли имота от инвестиционен имот в стоково-материален запас само когато има промяна в използването, доказана от започване на разработване с цел продажба. Когато предприятието реши да се освободи от инвестиционен имот без разработване, то продължава да третира имота като инвестиционен, докато го отпише (извади от баланса), и не го третира като стоково-материален запас. По подобен начин, ако предприятието започне наново да разработва един съществуващ инвестиционен имот за продължително бъдещо използване като инвестиционен имот, той остава инвестиционен имот и не се преквалифицира като ползван от собственика имот през периода на повторното разработване.

53. Параграфи 54 и 59 се занимават с въпроси за признаването и оценката, които се прилагат, когато предприятието използва модела на справедливата стойност за инвестиционен имот. Когато предприятието използва модела на себестойността, прехвърлянията между инвестиционни имоти, имоти, ползвани от собственика, и стоково-материални запаси не променят балансовата сума на прехвърляния имот и не променят стойността на този имот за целите на оценяването или оповестяването.

54. За прехвърляне от инвестиционен имот, отчитан по справедлива стойност, в имот, ползван от собственика, или стоково-материален запас стойността на имота за последващото осчетоводяване съгласно МСС 16 или МСС 2 трябва да бъде справедливата стойност на датата на промяната в използването.

55. Ако ползван от собственика имот става инвестиционен имот, който ще бъде отчитан по справедлива стойност, предприятието трябва да прилага МСС 16 до датата на промяната в използването. Предприятието трябва да третира всяка разлика към тази дата между балансовата сума на имота съгласно МСС 16 и неговата справедлива стойност по същия начин, както преоценката съгласно МСС 16.

56. До датата, когато имот, ползван от собственика, става инвестиционен имот, отчитан по справедлива стойност, предприятието продължава да амортизира имота и да признава всякакви загуби от обезценка на актива, които са възникнали. Предприятието третира всяка разлика към тази дата между балансовата сума на имота съгласно МСС 16 и неговата справедлива стойност по същия начин, както преоценката съгласно МСС 16. С други думи:

а) всяко произтичащо намаление на балансовата сума на имота се признава в нетната печалба или загуба за периода; обаче до степента, до която една сума е включена в преоценъчния резерв за този имот, намалението се начислява за сметка на този преоценъчен резерв; и

б) всяко произтичащо увеличение на балансовата сума се третира, както следва:

• до степента, до която увеличението възстановява предишни загуби от обезценка за този имот, увеличението се признава в нетната печалба или загуба за периода; сумата, която се признава в нетната печалба или загуба за периода, не надхвърля сумата, необходима да възстанови балансовата сума до балансовата сума, която би била определена (нетна без амортизационните отчисления), ако никакви загуби от обезценка не бяха признати; и

• всякаква остатъчна част от увеличението се кредитира директно в собствения капитал в частта на преоценъчния резерв; при последващо освобождаване от инвестиционния имот преоценъчният резерв, включен в собствения капитал, може да бъде прехвърлен в неразпределена печалба; прехвърлянето от преоценъчен резерв в неразпределена печалба не се прави през отчета за доходите.

57. За прехвърляне от стоково-материален запас в инвестиционен имот, който ще бъде отчитан по справедлива стойност, всяка разлика между справедливата стойност на имота към тази дата и неговата предишна балансова сума трябва да бъде призната в нетната печалба или загуба за периода.

58. Третирането на прехвърлянията от стоково-материални запаси в инвестиционен имот, който ще бъде отчитан по справедлива стойност, е в съответствие с третирането на продажбите на стоково-материални запаси.

59. Когато предприятието завърши изграждането или разработването на инвестиционен имот, изграждан по стопански начин, който ще бъде отчитан по справедлива стойност, всяка разлика между справедливата стойност на имота към тази дата и неговата предишна балансова сума трябва да бъде призната в нетната печалба или загуба за периода.

Освобождаване от актива

60. Инвестиционен имот трябва да бъде отписан (изваден от баланса) при освобождаването или когато инвестиционният имот е трайно изваден от употреба и никакви бъдещи икономически изгоди не се очакват от неговото освобождаване.

61. Освобождаване на инвестиционния имот може да възникне чрез продажба или чрез встъпване във финансов лизинг. При определяне на датата на освобождаването за инвестиционен имот предприятието прилага критериите в МСС 18 Приходи за признаване на приход от продажба на стоки или взема под внимание съответното указание в приложението към МСС 18. МСС 17 Лизинг се прилага при освобождаване чрез встъпване във финансов лизинг или чрез продажба с обратен лизинг.

62. Печалбите или загубите, възникващи от изваждането от употреба или освобождаването на инвестиционния имот, трябва да бъдат определени като разликата между нетните постъпления от освобождаването и балансовата сума на актива и трябва да бъдат признати като приход или разход в отчета за доходите (освен ако МСС 17 Лизинг не изисква нещо друго при продажба с обратен лизинг).

63. Вземането по насрещната престация по освобождаването от инвестиционния имот се признава първоначално по справедлива стойност. В частност, ако плащането за инвестиционния имот е отложено, получената престация се признава първоначално по паричния еквивалент на цената. Разликата между номиналната сума на престацията и паричния еквивалент на цената се признава като приходи от лихви съгласно МСС 18 и се разпределя пропорционално във времето, като се взема предвид ефективният доход върху вземането.

64. Предприятието прилага МСС 37 Провизии, условни задължения и условни активи или други международни счетоводни стандарти, които са подходящи за всякакви пасиви, които остават за предприятието след освобождаването от инвестиционния имот.

Оповестяване

Моделът на справедливата стойност и моделът на себестойността

65. Оповестяванията, изложени по-долу, се прилагат в допълнение към тези в МСС 17 Лизинг. Съгласно МСС 17 собственикът на инвестиционен имот оповестява оперативните лизинги като наемодател. Съгласно МСС 17 предприятие, което държи инвестиционен имот по финансов лизинг, оповестява финансовия лизинг като наемател и всякакви оперативни лизинги, които е отпуснало, като наемодател.

66. Предприятието трябва да оповести:

а) когато класификацията е трудна (виж параграф 12), критериите, развити от предприятието за отличаване на инвестиционните имоти от имотите, ползвани от собственика, и от имотите, държани за продажба в хода на обичайната икономическа дейност;

б) прилаганите методи и съществени предположения при определяне на справедливата стойност на инвестиционния имот, включително изявление дали определянето на справедливата стойност е подкрепено с пазарни доказателства, или се базира главно на други фактори (които предприятието трябва да оповести) поради естеството на инвестиционния имот и липсата на сравними пазарни данни;

в) степента, до която справедливата стойност на инвестиционния имот (както е оценен или оповестен в счетоводния отчет) се основава на оценяването от независим оценител, който притежава призната и подходяща професионална квалификация и който има скорошен опит в местонахождението и категорията на оценявания имот; ако няма такова оценяване, този факт трябва да се оповести;

г) сумите, включени в отчета за доходите, за:

• наемни приходи от инвестиционен имот;

• преки оперативни разходи (включително ремонт и поддържане), възникващи от инвестиционния имот, които са генерирали наемни приходи през периода; и

• преки оперативни разходи (включително ремонт и поддържане), възникващи от инвестиционния имот, които не са генерирали наемни приходи през периода;

д) съществуването и сумите на ограничения върху реализуемостта на инвестиционни имоти или превода на доходи и постъпления от освобождаване на инвестиционни имоти; и

е) съществени договорни задължения за покупка, изграждане или разработване на инвестиционни имоти или за ремонти, поддържане или подобрения.

Модел на справедливата стойност

67. В допълнение към оповестяванията, изисквани в параграф 66, предприятие, което прилага модела на справедливата стойност в параграфи 27 - 49, трябва също да оповести равнение на балансовата сума на инвестиционния имот към началото и края на периода, показващо следното (сравнителна информация не се изисква):

а) нарастване, оповестявайки поотделно придобиванията, и нарастване в резултат на капитализирани последващи разходи;

б) нарастване в резултат на придобивания посредством бизнескомбинации;

в) освобождавания;

г) печалби и загуби от корекции на справедливата стойност;

д) нетните курсови разлики от преобразуването на финансовите отчети на чуждестранно предприятие; и

е) други движения.

68. В изключителни случаи, когато предприятието оценява инвестиционен имот, използвайки третирането съгласно най-разпространената практика в МСС 16 Имоти, машини, съоръжения и оборудване (поради липса на достоверна справедлива стойност, виж параграф 47), изискваното от предишния параграф равнение трябва да оповести сумите, отнасящи се до този инвестиционен имот, отделно от сумите, отнасящи се до други инвестиционни имоти. В допълнение предприятието трябва да оповести:

а) описание на инвестиционния имот;

б) обяснение защо справедливата стойност не може да бъде достоверно оценена;

в) ако е възможно, интервала на оценките, в който е силно вероятно да лежи справедливата стойност; и

г) при освобождаване от инвестиционен имот, който не се отчита по справедлива стойност:

• факта, че предприятието се е освободило от инвестиционен имот, който не е отчитан по справедлива стойност;

• балансовата сума на този инвестиционен имот към момента на продажбата; и

• сумата на признатата печалба или загуба.

Модел на себестойността

69. В допълнение към оповестяването, изисквано от параграф 66, предприятие, което прилага модела на себестойността в параграф 50, трябва също да оповести:

а) използваните методи на амортизация;

б) полезния живот или използваните амортизационни норми;

в) брутната балансова сума и натрупаните амортизациии (заедно с натрупаните загуби от обезценка на актива) в началото и в края на периода;

г) равнение на балансовата сума на инвестиционен имот в началото и в края на периода, показващо следното (сравнителна информация не се изисква):

• нарстване, като се оповестява поотделно придобиванията и нарастванията в резултат на капитализирани последващи разходи;

• нарастване в резултат на придобивания посредством бизнескомбинации;

• освобождавания;

• амортизации;

• сумата на признатите загуби от обезценка и сумата на възстановените загуби от обезценка през периода съгласно МСС 36 Обезценка на активи;

• нетните курсови разлики от преобразуването на финансовите отчети на чуждестранно предприятие;

• преобразуване във и от стоково-материален запас и имот, ползван от собственика; и

• други движения;

д) справедливата стойност на инвестиционния имот; в изключителните случаи, описани в параграф 47, когато предприятието не може достоверно да определи справедливата стойност на инвестиционния имот, предприятието трябва да оповести:

• описание на инвестиционния имот;

• обяснение защо справедливата стойност не може да бъде достоверно оценена;

• ако е възможно, интервала на оценките, в който е силно вероятно да лежи справедливата стойност.

Преходни разпоредби

Модел на справедливата стойност

70. Съгласно модела на справедливата стойност предприятието трябва да отчете ефекта от приемането на този стандарт на датата, когато той влиза в сила (или по-рано), като корекция на началното салдо на неразпределената печалба за периода, в който стандартът е приет за първи път. В допълнение:

а) ако предприятието предварително е оповестило публично (във финансовите отчети или по друг начин) справедливата стойност на неговите инвестиционни имоти в по-ранните периоди (определени на база, която удовлетворява определението на справедлива стойност в параграф 4 и указанията в параграфи 29 до 46), на предприятието се препоръчва, но не се изисква да:

• коригира началното салдо на неразпределената печалба за най-ранния представен период, за който такава справедлива стойност е била оповестена; и

• преизчислява сравнителна информация за тези периоди; и

б) ако предприятието предварително не е оповестило публично описаната в а) информация, то не трябва да преизчислява сравнителна информация, но трябва да оповести този факт.

71. Този стандарт изисква различно третиране от третирането съгласно най-разпространената практика и допустимото алтернативно третиране към промените в счетоводната политика съгласно МСС 8 Нетна печалба или загуба за периода, фундаментални грешки и промени в счетоводната политика. МСС 8 изисква да бъде преизчислена сравнителна информация (най-разпространена практика) или да бъде оповестена допълнителна проформа сравнителна информация на база на преизчисления (допустимо алтернативно третиране), освен ако е практически невъзможно да се направи това.

72. Когато предприятието прилага за първи път този стандарт, корекцията на началното салдо на неразпределената печалба включва прекласифицирането на всяка сума, държана като преоценъчен резерв за инвестиционен имот.

Модел на себестойността

73. МСС 8 се прилага за всяка промяна в счетоводната политика, която възниква, когато предприятието за първи път прилага този стандарт и избира да използва модела на себестойността. Ефектът от промяната в счетоводната политика включва прекласифициране на всяка сума, държана като преоценъчен резерв за инвестиционен имот.

Дата на влизане в сила

74. Този стандарт влиза в сила за финансовите отчети, които обхващат периодите, започващи на и след 1 януари 2001 година. По-ранното прилагане се насърчава. Ако предприятието прилага този стандарт за периодите, започващи преди 1 януари 2001 г., то трябва да оповести този факт.

75. Този стандарт заменя МСС 25 Отчитане на инвестиции по отношение на инвестиционните имоти.

Отменяне на МСС 25 Отчитане на инвестициите

МСС 25 обхваща признаването и оценката на дългови инструменти и инструменти на собствения капитал, както и инвестициите в земя и сгради и други материални и нематериални активи, държани като инвестиции. МСС 38 Нематериални активи замени МСС 25 по отношение на инвестициите в нематериални активи. МСС 39 Финансови инструменти: признаване и оценяване замени МСС 25 по отношение на инвестициите в дългови инструменти и инструменти на собствения капитал. МСС 40 Инвестиционни имоти заменя МСС 25 по отношение на инвестиционните имоти.

МСС 25 следователно би обхващал само инвестициите в стоки и материални активи, като стари модели коли и други предмети за колекциониране. МСС 25 също би съдържал изисквания относно третирането на промените в стойността на инвестициите от специализирани инвестиционни предприятия (различни от тези, които инвестират изцяло във финансови активи), както и изискване за предприятията, чиято основна икономическа дейност е държане на инвестиции, да оповестят анализ на портфолиото от инвестиции.

Съветът не счита, че има необходимост от международен счетоводен стандарт, който да обхваща такива въпроси, и е отменил МСС 25 за годишните финансови отчети, обхващащи финансовите периоди, започващи на и след 1 януари 2001 г.