МСС 28 е одобрен от съвета през ноември 1998.

През ноември 1994 текстът на МСС 28 е представен в преработената форма, приета за МСС след 1991 (МСС 28 (преформатиран 1994)). В първоначално одобрения текст не са направени съществени изменения. Някои термини са променени с оглед привеждането им в съответствие с текущата практика на КМСС.

През юли 1998 параграфи 23 и 24 от МСС 28 (преформатиран 1994) бяха преработени, за да бъдат в съответствие с МСС 36 Обезценка на активи.

През декември 1998 параграфи 7, 12 и 14 бяха преработени, за да заменят препратките към МСС 25 Отчитане на инвестициите с препратки към МСС 39 Финансови инструменти: признаване и оценяване.

През март 1999 параграф 26 беше преработен, за да замени препратките към МСС 10 Събития, настъпили след датата на баланса с препратки към МСС 10 (преработен 1999) Събития след датата на баланса и за да е в съответствие с терминологията на МСС 37 Провизии, условни задължения и условни активи.

През октомври 2000 параграф 8 беше преработен, за да е съвместим с подобни параграфи в други МСС и параграф 10 отпадна. Промените в параграфи 8 и 10 на МСС 28 са в сила, когато предприятието прилага МСС 39 за първи път.

Две разяснения на ПКР се отнасят към МСС 28:

- ПКР 3 Елиминиране на нереализираните печалби и загуби от операции с асоциирани предприятия; и

- ПКР 20 Счетоводен метод на собствен капитал—признаване на загуби.

Международен счетоводен стандарт (МСС) 28 (преработен 2000)

Отчитане на инвестициите в асоциирани предприятия

Стандартите, които са с удебелен курсив, трябва да се четат в контекста на основния материал и насоките за прилагането на този стандарт, както и в контекста на предговора към международните счетоводни стандарти. Международните счетоводни стандарти не се прилагат за несъществени статии (виж параграф 12 от предговора).

Обхват

1. Този стандарт трябва да се прилага при отчитането на инвестициите в асоциирани предприятия.

2. Стандартът заменя МСС 3 Консолидирани финансови отчети дотолкова, доколкото този стандарт третира отчитането на инвестициите в асоциираните предприятия.

Дефиниции

3. В стандарта се използват следните определения:

Асоциирано предприятие е предприятие, в което инвеститорът упражнява значително влияние, но което не представлява нито дъщерно предприятие, нито съвместно предприятие на инвеститора.

Значително влияние е правото на участие при вземането на решения, свързани с финансовата и оперативната политика на предприятието, в което е инвестирано, но не и контрол върху тази политика.

Контрол (за целите на стандарта) означава властта да се ръководи финансовата и оперативната политика на дадено предприятие така, че да се извлича изгоди от дейността му.

Дъщерно предприятие е предприятие, което е под контрола на друго предприятие (т. нар. предприятие майка).

Метод на собствения капитал е такъв метод на отчитане, според който инвестицията първоначално се вписва по своята себестойност (разходите за нейното придобиване), а впоследствие се преизчислява в съответствие с промените в дела на инвеститора в нетните активи на предприятието, в което е инвестирано. В отчета за доходите се отразява делът на инвеститора в резултатите от дейността на предприятието, в което е инвестирано.

Себестойностен метод е такъв метод на отчитане, според който инвестицията се води по своята себестойност (разходите за придобиване и). В отчета за доходите се отчитат доходите от инвестицията само дотолкова, доколкото инвеститорът получава дял от натрупаната нетна печалба на предприятието, в което е инвестирано, произтичащ след датата на придобиването му.

Значително влияние

4. В случай, че инвеститорът притежава (пряко или косвено, чрез дъщерни предприятия) 20 процента или повече от 20 процента от гласовете в предприятието, в което е инвестирано, се приема, че този инвеститор има значително влияние, освен когато съществуват недвусмислени доказателства за противното. Противоположно на горното, в случай че инвеститорът притежава (пряко или косвено, чрез дъщерни предприятия) по-малко от 20 процента от гласовете в предприятието, в което е инвестирано, се приема, че този инвеститор не притежава значително влияние, освен когато съществуват недвусмислени доказателства за противното. Притежаването на значителен брой или на мнозинството от гласовете от друг инвеститор не означава задължително, че даденият инвеститор няма значително влияние.

5. Наличието на значително влияние от страна на даден инвеститор обикновено се доказва чрез съществуването на едно или повече от следните условия:

а) представителство в съвета на директорите или в равностоен управленски орган на предприятието, в което е инвестирано;

б) участие в процеса на вземане на решения;

в) значими сделки между инвеститора и предприятието, в което е инвестирано;

г) взаимен обмен на управленски персонал;

д) осигуряване на съществена техническа информация.

Метод на собствения капитал

6. Съгласно метода на собствения капитал инвестицията първоначално се вписва по нейната себестойност, а балансовата сума се увеличава или намалява, за да се признае делът на инвеститора в печалбите и в загубите на предприятието след датата на придобиването му. Доходите, получени чрез разпределение от предприятието, в което е инвестирано, намаляват балансовата с сума на инвестицията. Преизчисляване на балансовата сума може да се наложи също така и в резултат на промяна в процентния дял на инвеститора в предприятието, в което е инвестирано, вследствие на промени в капитала на предприятието, в което е инвестирано, които не са били отразени в отчета за доходите. Подобни промени могат да възникнат в резултат например на преоценката на имоти, машини и съоръжения, оборудване и инвестиции, на курсови разлики от валутни сделки и на преизчисления, произтичащи от бизнес комбинации.

Себестойностен метод

7. Съгласно себестойностния метод инвеститорът води инвестицията по себестойност. Инвеститорът признава доход само дотолкова, доколкото получава дял при разпределението на акумулираната нетна печалба на предприятието, в което е инвестирано, възникнала след датата на придобиването на дела от инвеститора. Всеки доход от разпределение, превишаващ тази печалба, се третира като възвръщане на инвестицията и се отчита като намаление на себестойността на инвестицията .

Консолидирани финансови отчети

8. Инвестициите в асоциирани предприятия се отчитат в консолидираните финансови отчети по метода на собствения капитал, освен когато:

а) инвестицията е била придобита и държана единствено с цел последващо освобождаване от нея в близко бъдеще; или

б) действа при строги дългосрочни ограничения, които в значителна степен намаляват възможността за прехвърляне на средства към инвеститора.

Такива инвестиции трябва да се отчитат съгласно МСС 39 Финансови инструменти: признаване и оценяване.

9. Признаването на доход на базата на получено разпределение невинаги представлява подходящ измерител на придобития от инвеститора доход в резултат на инвестиция в асоциирано предприятие, тъй като полученото разпределение може да няма достатъчно съответствие с резултатите от дейността на предприятието. Тъй като инвеститорът има значително влияние върху асоциираното предприятие, той поема и известна отговорност за ефективността на дейността му и като резултат за възвръщаемостта на своите инвестиции. Тази отговорност на инвеститора се отчита чрез разширяване на обхвата на неговите консолидирани финансови отчети по такъв начин, че те да включват неговия дял в резултатите на асоциираното предприятие, предоставяйки по такъв начин възможност за анализ на доходите и инвестицията, въз основа на което могат да се изчислят полезни коефициенти. В резултат на това прилагането на метода на собствения капитал предоставя възможност за получаването на подобрена информация относно нетните активи и нетния доход на инвеститора.

10. Даден инвеститор трябва да прекрати използването на метода на собствения капитал от датата, когато:

а) престане да има значително влияние в асоциираното предприятие, но запазва (изцяло или частично) инвестицията си в него;или

б) приложението на метода на собствения капитал престане да бъде уместно поради това, че асоциираното предприятие действа в рамките на строги ограничения, които в значителна степен намаляват възможността му да прехвърля средства към инвеститора.

Балансовата стойност на инвестицията към тази дата се възприема оттам нататък като нейна себестойност.

Самостоятелни финансови отчети на инвеститора

11. При включване на инвестиция в асоциирано предприятие в самостоятелния финансов отчет на инвеститор, който представя консолидирани счетоводни отчети, инвестицията в асоциираното предприятие, която не се държи изключително с цел да бъде продадена в близкото бъдеще, трябва или :

а) да се отчита по себестойност;

б) да се отчита по метода на собствения капитал, както е предписано в настоящия стандарт; или

в) да се отчита като обявен за продажба финансов актив, както се изисква в МСС 39 Финансови инструменти: признаване и оценяване.

12. Изготвянето на консолидирани финансови отчети само по себе си не отменя задължението на инвеститора да представи и самостоятелен финансов отчет.

13. Инвестиция в асоциирано предприятие, включена във финансовите отчети на инвеститор, който не представя консолидирани счетоводни отчети, трябва или:

а) да се отчита по себестойност

б) да се отчита по метода на собствения капитал, както се изисква от този стандарт, ако методът на собствения капитал би бил по-подходящ за асоциираното предприятие, в случай че инвеститорът представя консолидирани счетоводни отчети; или

в) да се отчита съгласно МСС 39 Финансови инструменти: признаване и оценяване като обявен за продажба финансов актив или като финансов актив, държан за търгуване съгласно дефиницията на МСС 39.

14. Инвеститор с инвестиции в асоциирани предприятия може да не е задължен да представя консолидирани финансови отчети поради това, че няма дъщерни предприятия. Редно е обаче такъв инвеститор да представя същата информация относно инвестициите си в асоциираните предприятия, каквато представят предприятията, представящи консолидирани финансови отчети.

Приложение на метода на собствения капитал

15. Голяма част от процедурите, които са подходящи за прилагане на метода на собствения капитал, наподобяват консолидационните процедури, приведени в МСС 27 Консолидирани финансови отчети и отчитане на инвестициите в дъщерни предприятия. Нещо повече—самите по-широки концепции, заложени в консолидационните процедури във връзка с придобиването на дъщерни предприятия, се възприемат и при придобиването на инвестиция в асоциирано предприятие.

16. Дадена инвестиция в асоциирано предприятие се отчита по метода на собствения капитал от датата, на която започне да съответства на дефиницията за асоциирано предприятие. При придобиването на инвестицията каквито и да било разлики (независимо дали са положителни или отрицателни) между разходите по придобиването и дела на инвеститора в справедливата стойност на разграничимите нетни активи на асоциираното предприятие се отчитат в съответствие с МСС 22 Бизнескомбинации. Извършват се подходящи преизчисления на дела на инвеститора в печалбите или загубите след придобиването, за да се отчетат:

а) амортизацията на амортизируемите активи въз основа на справедливата им стойност;

б) амортизирането на разликата между себестойността на инвестицията и дела на инвеститора в справедливата стойност на разграничимите нетни активи.

17. При прилагането на метода на собствения капитал инвеститорът трябва да използва най-последните налични финансови отчети на асоциираното предприятие; обикновено тези отчети се изготвят към същата дата, на която инвеститорът изготвя собствените си финансови отчети. Когато финансовите отчети на инвеститора и асоциираното предприятие са изготвени на различни дати, често асоциираните предприятия изготвят за нуждите на своите инвеститори отчети към датата на финансови отчети на инвеститорите. Когато съществуват практически затруднения за това, допуска се използването на финансови отчети, изготвени към различни отчетни дати. Принципът за постоянство изисква продължителността на отчетните периоди, както и каквато и да било разлика между отчетните дати да остане една и съща през всички последващи отчетни периоди.

18. Когато се използват счетоводни отчети, изготвени към различни отчетни дати, се налага се да се извършват преизчисления, които да отразяват въздействията от страна на евентуални значими събития или сделки между инвеститора и асоциираното предприятие, настъпили между датата на финансовия отчет на асоциираното предприятие и датата на финансовия отчет на инвеститора.

19. При изготвянето на своите финансови отчети инвеститорът обикновено прилага една и съща счетоводна политика спрямо сходни сделки и събития, станали при сходни обстоятелства. В много случаи, когато асоциираното предприятие прилага счетоводна политика, която се различава от тази на инвеститора във връзка със сходни сделки и събития, станали при сходни обстоятелства, се правят подходящи корекции по отношение на финансовите отчети на асоциираното предприятие, когато те се използват от инвеститора при прилагане на метода на собствения капитал. Ако извършването на такива преизчисления не е уместно, този факт по принцип подлежи на оповестяване.

20. При наличието на кумулативни привилегировани акции на асоциираното предприятие в обръщение, които са притежание на външни лица, инвеститорът изчислява своите печалби или загуби след извършване на преизчисленията по отношение на привилегированите дивиденти независимо дали дивидентите са били обявени или не.

21. В случай че при прилагане на метода на собствения капитал делът на инвеститора в загубите възлиза на или превишава балансовата сума на инвестицията, по принцип е възприето инвеститорът да прекрати да включва своя дял в по-нататъшните загуби. Инвестицията се отчита по нулева стойност. Отчитат се допълнителни загуби само дотолкова, доколкото инвеститорът има поети някакви задължения или е извършил плащания от името на асоциираното предприятие с цел да покрие негови задължения, с които инвеститорът се е обвързал или ги е гарантирал. В случай че асоциираното предприятие впоследствие отчете печалба, инвеститорът възобновява включването на своя дял от тази печалба едва след като делът му от печалбата се изравни с този от непризнатите нетни загуби.

Загуби от обезценка

22. Ако съществуват признаци, че инвестицията в асоциирано предприятие се е обезценила, предприятието прилага МСС 36 Обезценка на активи. При определянето на стойността на инвестицията, предприятието оценява:

а) своя дял от сегашната стойност на предполагаемите бъдещи парични потоци, очаквани да бъдат генерирани от асоциираното предприятие като цяло, включително паричните потоци от функционирането на асоциираното предприятие и постъпленията при окончателна продажба на инвестицията; или

б) сегашната стойност на предполагаемите бъдещи парични потоци, очаквани да възникнат от разпределени дивиденти от инвестицията и постъпленията от продажба.

При верни предположения и двата метода дават един и същ резултат. Всяка получена загуба от обеценката на инвестицията се третира според МСС 36. Следователно тя първо се приспада от съществуваща остатъчна положителна репутация (виж параграф 16).

23. Възстановимата стойност на инвестиция в асоциирано предприятие се определя поотделно за всяко едно предприятие, освен в случаите, когато отделното предприятие не генерира парични постъпления, които в достатъчна степен са независими от постъпленията от други активи на отчитащото се предприятие.

Данъци върху дохода

24. Данъците върху дохода, произтичащи от инвестициите в асоциирани предприятия, трябва да бъдат отчитани в съответствие с МСС 12 Данъци върху дохода.

Условности

25. В съответствие с МСС 37 Провизии, условни задължения и условни активи инвеститорът следва да оповести:

а) своя дял в условните пасиви и неотменими ангажименти на асоциираното предприятие, за които той е също условно задължен; и

б) условни пасиви, възникнали в резултат на това, че инвеститорът е отговорен за всичките пасиви на асоциираното предприятие.

Оповестяване

26. Трябва да се оповестява следното:

а) подходящ списък и описание на значимите асоциирани предприятия, включително количественото съотношение на собственото участие и в случай, че е различно—количественото съотношение на държаните гласове;

б) използваният метод на отчитане на тези инвестиции.

27. Инвестиции в асоциирани предприятия, отчитани в съответствие с метода на собствения капитал, се класифицират в баланса като дълготрайни активи и се оповестяват като отделни статии в баланса. Делът на инвеститора в печалбите и загубите от такива инвестиции се представя като отделна статия в отчета за доходите. Отделно се оповестява и делът на инвеститора в каквито и да било извънредни статии или статии за минали периоди.

Дата на влизане в сила

28. С изключение на параграфи 22 и 23 този стандарт влиза в сила за счетоводни отчети, които обхващат периоди, започващи от или след 1 януари 1990.

29. Параграфи 22 и 23 влизат в сила в момента на влизане в сила на МСС 36—тоест за годишните финансови отчети за периодите, започващи на или след 1 юли 1999, освен ако МСС 36 е прилаган и за по-ранни периоди.

30. Параграфи 22 и 23 на този стандарт са приети през юли 1998 и отменят параграфи 23 и 24 на МСС 28 (преформатиран 1994).