"....." АД извършва преобразуване по глава XVI от Търговския закон чрез отделяне чрез учредяване на ново търговско дружество.

Новото дружество ще бъде регистрирано с уставен капитал в размер на 50 000 лв., който ще бъде внесен от акционерите към датата на учредяването.

Акциите в новото дружество ще бъдат разпределени между акционерите на „..." АД съгласно план за преобразуване и в съответствие с Решение на общото събрание. .

В новото дружество ще бъдат отделени активи и пасиви съгласно разделителен протокол, част от които активи е сграда, отделена от преобразуващото се дружество, като дълготрайните материални активи (ДМА) се отчитат по алтернативния метод за отчитане на ДМА съгласно изискванията на НСС16 ДМА. Във връзка с това е извършена преоценка на сградата към 1.01.-2002 г., вследствие на което е формиран преоценъчен резерв в размер на 3,5 млн. лв.

Към момента на отделянето (месец август 2005 г.) част от този преоценъчен резерв вече се е амортизирал и е пренесъл стойността си заедно с част от отчетната стойност на сградата в стойността на новосъздадения продукт на „..."АД

Поставени въпроси:

Възникват ли данъчни ефекти и в какъв размер от извършването на гореизложената процедура по отделяне на сградата в новосъздаденото дъщерно дружество - правоприемник по глава XVI от ТЗ, имайки предвид и факта, че част от формирания преоценъчен резерв за сградата е

вече амортизиран при " АД към момента на

преобразуването по: -ЗДДС -ЗКПО -ЗМДТ

Предвид гореизложеното се изразява следното становище:

По ЗДДС

Съгласно чл. 6а, ал. 1, т. 1 от ЗДДС не е доставка по смисъла на този закон прехвърлянето на собственост или ограничени вещни права или извършването на услуги в резултат на преобразуване на търговски дружества по реда на глава шестнадесета от Търговския закон.

Чрез тази изрична законова разпоредба се регламентира специфичен случай, по отношение на който не се прилагат общите правила на ЗДДС, касаещи задължението на доставчика (регистрирано по ЗДДС лице) да начисли данък и да издаде данъчен документ за възникнало данъчно събитие. Отделянето на част от имуществото на едно дружество, което преминава към едно новоучредено дружество, представлява отделяне чрез учредяване съгласно чл. 262в от Търговския закон и е една от формите на преобразуване по глава шестнадесета от закона.

Същото попада в хипотезата на чл. 6а, ал. 1, т. 1 от ЗДДС.

По ЗКПО

За да бъде обхваната данъчната нормативна уредба в описания в запитването случай, е необходимо да бъдат разгледани два основни аспекта на данъчния ефект по отношение на:

1.преобразуващото се дружество;

2.отделеното дружество, възникнало в резултат от преобразуването по Търговския закон.

1.Случаите на преобразуване на търговско дружество са уредени в специфични данъчни разпоредби на ЗКПО, като в конкретния случай на първо място следва да се вземат предвид тези, предвиждащи увеличение и съответно намаление на финансовия резултат със счетоводните и данъчните балансови стойности на отписаните активи (сграда и др.), предмет на акта на отделянето, а именно:

-чл. 23, ал. 2, т. 19а от ЗКПО - балансовата стойност, определена по реда на действащото счетоводно законодателство, на отписаните амортизируеми активи към момента на отписването на актива от счетоводния амортизационен план на предприятието по § 1, т. 59 от допълнителните разпоредби, с изключение на случаите по т. 7, отписването на актива за сметка на собствения капитал и преобразуване по реда на Търговския закон;

-чл. 23, ал. З, т. 12 от ЗКПО - данъчната балансова стойност на отписаните амортизируеми активи от данъчния амортизационен план към датата на отписване на актива от данъчния амортизационен план, с изключение на случаите по ал. 2, т. 7 на отписване на актива за сметка на собствения капитал и на преобразуване по реда на Търговския закон.

На следващо място, в конкретния случай е необходимо да се обърне внимание на регламентацията, касаеща преобразуването на финансовия резултат с формирания преоценъчен резерв (резерв от последващи оценки) в частта на чл. 23, ал. 2, т. 24, буква „ж" - при всички останали случаи, с изключение на случаите на преобразуване по Търговския закон, вследствие на което не е осъществена бизнескомби-нация, определена като придобиване съгласно приложимите счетоводни стандарти, когато амортизируемите активи се отписват от данъчния амортизационен план - целият преоценъчен резерв (резерв от последващи оценки), който е следвало да бъде включен в данъчния амортизационен план съгласно чл. 22.

По аналогичен данъчен казус (определяне на отделянето като форма на придобиване по смисъла на действащото счетоводно законодателство) Главна данъчна дирекция е отправяла запитване до компетентната дирекция „Данъчна политика", отдел „Счетоводна практика" при Мф.

В получения отговор (изх. № 16-06-173/ 25.05.2004- г.) е изразено становище, че при отделянето като форма на преобразуване по Търговския закон не е налице хипотеза на бизнес комбинация придобиване по смисъла на приложимите счетоводни стандарти (НСС 22/ МСС 22) по отношение на преобразуващото се дружество.

Съгласно посочените текстове в ЗКПО се налага изводът, че според волята на законодателя преобразуване на финансовия резултат със счетоводната и данъчната балансова стойност и с преоценъчния резерв (резерв от последващи оценки), когато амортизируемите активи се отписват от данъчния амортизационен план в случаите на преобразуване (в това число при отделяне) по Търговския закон, не се извършва.

Следователно, за преобразуващото се дружество "..." АД данъчни ефекти по смисъла на ЗКПО в резултат от отделянето (по повод на отделените активи) няма да възникнат.

2.По отношение на новоучреденото в резултат на отделянето дружество са релевантни разпоредбите на чл. 22, ал. 6, т. З, буква „б" и чл. 22,ал. 11 от ЗКПО.

Лицата,които изготвят начален данъчен амортизационен план, включват в същия информация за преоценъчния резерв (резерв от последващи оценки), като „при преобразуване по Търговския закон, вследствие на което не е осъществена бизнес комбинация, определена като придобиване съгласно приложимите счетоводни стандарти, приемащите или новоучредените дружества завеждат в данъчния си амортизационен план получените при преобразуването амортизируеми активи по амортизи-руема стойност, данъчно признат размер на разходите за амортизации, данъчна балансова стойност и сумата на резерва по ал. 6 по стойности, равни на стойностите в данъчния амортизационен план на преобразуващото се дружество към датата на преобразуването поел чл. 263ж, ал. 1 от Търговския закон.

Тук е необходимо да бъде подчертано, че съгласно чл. 263ж, ал. 1 от ТЗ преобразуването има действие от деня на вписване на вливането или сливането от съда по седалището на приемащото или новоучреденото дружество, съответно от деня на вписване на разделянето или отделянето от съда по седалището на преобразуващото се дружество."

Споделя се мнението, че на основание чл. 22, ал. 11 от ЗКПО съществува пълна правоприемственост по отношение на отчетния процес по отделяне по реда на Търговския закон от данъчна гледна точка на дълготрайните активи във връзка с тяхното преминаване от данъчния амортизационен план на преобразуващото се дружество ("....." АД) към данъчния амортизационен план на новоучреденото дружество.

Предвид изложеното по т. 1 и 2 данъчният ефект върху преоценъчния резерв (резерва от последваща оценка), формиран за дълготрайни активи (предмет на акта на отделянето), преди датата на преобразуване, ще бъде реализиран по реда на ЗКПО (чрез механизма за данъчното преобразуване) при освобождаването им в новоучреденото дружество.

По ЗМДТ

При преобразуване на търговски дружества по реда на глава XVI от Търговския закон в конкретното му проявление - отделяне или учредяване (отделяне на част от имуществото на преобразуващо се дружество), когато в имуществото на отделящото се дружество са включени недвижими имоти, данък при придобиване на имущества по раздел трети, глава втора от ЗМДТ не се дължи. Основание за поддържане на това становище е обстоятелството, че обект на придобиване в случая се явява обособена съвкупност от права, задължения и фактически отношения по правилата на универсалното правоприемство, а не отделни активи.

Чл. 44, ал. 1 от Закона за местните данъци и такси определя облагаемите с данък обекти -такива са имуществата, придобити по дарение или друг безвъзмезден начин, както и недвижимите имоти, ограничените вещни права върху тях и моторните превозни средства, придобити по възмезден начин.

Очевидно съвкупността от правни и фактически отношения следва да се разграничава от отделните нейни елементи - права и задължения.

Аргумент в подкрепа на изразеното становище е също липсата на текст в чл. 46, ал. 2 от с. з., с който се определя облагаемата основа при придобиване на имущества. Според ал. 2 на чл. 46 недвижимите имоти и ограничените вещни права върху тях се оценяват по начина, посочен в т. 1, а другите имущества - по реда на чл. 33, ал. 1, т. 1,2,3,4 и 5. Текстът не препраща към чл. 33, ал. 1, т. 6, която регламентира оценяването на предприятия.