№ 24-34-53 от 21.03.2007 г. относно данъчното третиране по ЗДДС (в сила от 1.01.2007 г.) на доставки на лекарствени продукти, стойността на които се заплаща напълно или частично от НЗОК

МИНИСТЕРСТВО НА ФИНАНСИТЕ НАЦИОНАЛНА АГЕНЦИЯ ЗА ПРИХОДИТЕ

чл. 10 ЗНАП,
чл. 2, чл. 6, чл. 45, чл. 55 ЗЗО,
чл. 17, чл. 54 ЗЛАХМ,
чл. 6, чл. 25 - 27, чл. 67, чл. 112 - 113, чл. 119, чл. 127, § 10 ЗДДС,
чл. 8, чл. 12 Наредба за условията и реда за договаряне на лекарствата, медицинските
изделия и диетичните храни за специални медицински цел, стойността на които се заплаща напълно или частично от НЗОК

ДО
КОПИЕ: ДИРЕКЦИЯ "ОУИ"
ГР. ................
ПРИ ЦУ НА НАП
КОПИЕ: ТД "ГДО"
КОПИЕ: ДИРЕКЦИЯ "ДАНЪЧНА ПОЛИТИКА"
МИНИСТЕРСТВО НА ФИНАНСИТЕ

Запитването касае предоставянето на лекарства от т.н. Реимбурсен списък на НЗОК (списък от лекарства, заплащани напълно или частично от НЗОК).

I. ПРАВНА РАМКА

Статутът на НЗОК е уреден в Закона за здравното осигуряване (ЗЗО). Съгласно чл. 6, ал. 1 от ЗЗО, НЗОК притежава изключителното право да осъществява задължително здравно осигуряване. Съгласно чл. 2, ал. 1 от цитирания закон към дейностите на касата се отнасят също и управлението на набраните средства и тяхното разходване за заплащане на здравни дейности, услуги и стоки. Една от функциите на НЗОК е пълното или частично заплащане на лекарствата и лекарствените средства. Във връзка с изпълнение на тази функция, на основание чл. 45, ал. 4 и 8 от ЗЗО, Министерски съвет е приел Наредба за условията и реда за договаряне на лекарствата, медицинските изделия и диетичните храни за специални медицински цел, стойността на които се заплаща напълно или частично от НЗОК (обн., ДВ, бр. 73 от 2004 г., изм., бр. 61 от 2005 г.)

Лекарствата, които се заплащат (частично или напълно) от НЗОК, са изчерпателно посочени в реимбурсния списък, който съгласно чл. 55, ал. 2, т. 7 от ЗЗО е част от Националния рамков договор. Процедурата по договаряне на лекарствата, включени в реимбурсния списък и на техните цени се съдържа в Раздел II от горецитираната наредба. Според чл. 12 от Наредбата, НЗОК договаря доставките на лекарствени продукти с лица - притежатели на разрешение за употреба на лекарствен продукт или упълномощени техни представители на територията на Република България по чл. 17, ал. 5 от Закона за лекарствата и аптеките в хуманната медицина. В предложението си за участие в процедурата по договаряне всеки кандидат представя споразумение с търговците на едро, които като подизпълнители ще разпространяват лекарствените продукти. В споразумението се уреждат условията за разпространение на лекарствените продукти, стойността на които се заплаща напълно или частично от Националната здравноосигурителна каса.

Съгласно чл. 1-3 от Изискванията на НЗОК към Търговците на едро, които като подизпълнители ще разпространяват лекарствените продукти, (приети на основание чл. 8, ал. 2, т. 3 от Наредбата), са задължени да поддържат складова наличност от всички лекарствени продукти, за които са сключили споразумение с Изпълнителите, достатъчна за безотказно обслужване на всички аптеки, сключили договор с НЗОК чрез РЗОК и приемат да изпълняват коректно отправените към тях заявки - до 8 часа след постъпване на заявката от съответната аптека - през цялото денонощие, както и в неработни и почивни дни.

Редът за доставките на лекарствени продукти се определя, както от Наредбата и Изискванията на НЗОК, така и от сключените договори между НЗОК и Изпълнителите и НЗОК и Аптеките. По силата на сключените договори с НЗОК (чл. 6.1), Изпълнителят е длъжен да осигурява регулярен внос и/или производство на договорените лекарствени продукти, необходими за осигуряване на складовите наличности на търговците на едро, чрез които се разпространяват договорените лекарствени продукти.

Съгласно чл. 54, ал. 1 от Закона за лекарствата и аптеките в хуманната медицина (ЗЛАХМ), лекарствата се търгуват на едро само чрез лица, които притежават разрешение за това - т. нар. търговци на едро, какъвто търговец е и "................." АД. Търговците на едро като подизпълнители разпространяват лекарствените продукти, съгласно чл. 12 от цитираната по-горе наредба.

II. ФАКТИЧЕСКА ОБСТАНОВКА

От изложената в запитването фактическа обстановка и представените типови договори е видно, че НЗОК има сключени договори с Изпълнители (Производители/ вносители на лекарствени продукти), а Изпълнителите от своя страна имат сключени договори с Дистрибутори/търговци на едро, какъвто е ".........." АД. Договорите между изпълнителите и Търговците на едро са за дистрибуция или консигнация.

Доколкото зададените въпроси са във връзка с доставки с място на изпълнение на територията на страната, се разглеждат само случаите, при които Изпълнител е лице, регистрирано по ЗДДС.

Относно лекарствените продукти, които са частично реимбурсирани от НЗОК, са възможни няколко хипотези на доставки, като например:

- продажба на лекарствените продукти, като прехвърлянето на собствеността от Търговеца на едро към Аптеката става с фактическото им предаване на Аптеката. В тези случаи търговецът на едро издава фактура за пълната стойност на предадените на аптеката лекарствени продукти. Аптеката като собственик на лекарствените продукти, ги продава на здравноосигуреното лице (ЗОЛ), което изплаща част от стойността им, а останалата част, вместо от него, се изплаща на аптеките от НЗОК, чрез РЗОК;

- по силата на консигнационен договор, който се явява разновидност на комисионния.

Относно лекарствените продукти, които са напълно реимбурсирани от НЗОК, Търговецът на едро/дистрибуторът системно предоставя лекарствените продукти на аптеките, без да прехвърля собствеността на същите на аптеките при предаването им или по-късно.

На 15-дневен период аптеките съставят отчети за вида, количествата и цените на лекарствени продукти, предоставени на краен потребител - здравноосигурено лице (ЗОЛ), който представят пред РЗОК. РЗОК обобщава отчетите на аптеките и предоставя обобщените отчети на НЗОК. На база на така предоставената информация за отпуснати лекарства от всяка аптека, ЦУ на НЗОК издава спецификация - отчет. В нея са посочени цени на съответното лекарство по договора между НЗОК и притежателят на разрешението за употреба (изпълнител) с подизпълнител съответния търговец на едро. Въз основа на спецификацията - отчет, търговецът на едро, от името на Изпълнителя като негов пълномощник, издава данъчна фактура към НЗОК за отпуснатите количества. На база на обобщените отчети и издадените фактури НЗОК изплаща дължимите суми за доставката на лекарствените продукти пряко на изпълнителя или чрез РЗОК на аптеките.

III. ДАНЪЧНО ТРЕТИРАНЕ ПО ЗДДС НА ДОСТАВКИТЕ НА ЛЕКАРСТВЕНИТЕ ПРОДУКТИ ПО ВЕРИГАТА ИЗПЪЛНИТЕЛ - ДИСТРИБУТОР - АПТЕКА - КРАЕН ПОТРЕБИТЕЛ

С оглед изложената фактическа обстановка, на основание чл. 10, ал. 1, т. 10 от Закона за НАП, се изразява следното становище относно третирането по ЗДДС на доставките:

1. Доставка на стоки Изпълнител - Търговец на едро.

1.1. При договорите за дистрибуция, при които има прехвърляне на собствеността на лекарствените продукти от Изпълнител към Търговец на едро (т. 3.1 от представения договор за дистрибуция (Приложение № 2), датата на данъчното събитие се определя по общите правила на закона. Данъчната основа се определя по реда на чл. 26 и включва възнаграждението, получено или дължимо на доставчика от получателя или от друго лице.

1.2. При договорите за консигнация, които са разновидност на комисионните договори, следва да намери приложение чл. 127 от ЗДДС, във връзка с чл. 6, ал. 3, т. 4 от ЗДДС, като:

При договора за консигнация има фактическо предаване на лекарствените продукти, като консигнаторът ще извършва продажбата им от свое име, но за сметка на консигнанта.

Договорът за консигнация, като разновидност на комисионния договор, се урежда от чл. 127 от ЗДДС. В тези случаи консигнаторът/комисионерът - Търговецът на едро, извършва продажбата от свое име, за сметка на консигнанта/възложителя - Изпълнителя. Фактът, че част от сумите или цялата сума се заплащат от НЗОК, е без правно значение, тъй като съгласно чл. 26, ал. 2 от ЗДДС данъчната основа на доставката се определя на базата на всичко, което включва възнаграждението, получено от или дължимо на доставчика във връзка с доставката, от получателя или от друго лице, определено в левове и стотинки, без данъка по този закон.

Данъчното третиране е следното:

1.2.1. за доставката между Комисионера (търговеца на едро) и третото лице (Аптеката или ЗОЛ) данъчното събитие се определя съгласно изложеното - по т. 2.1. на настоящото писмо - при частично реимбурсиране и по т. 2.2. - при пълно реимбурсиране. Данъчната основа на доставката се определя по реда на чл. 26 и при съобразяване с чл. 27 от закона.

1.2.2. за доставката между доверителя (Изпълнителя) и комисионера (Търговеца на едро) на стоките - предмет на доставката по т. 1.2.1., данъчната основа е равна на данъчната основа на доставката по т.1.2.1. Датата на възникване на данъчното събитие за тази доставка се определя по реда на чл. 25, ал. 3, т. 1, а именно данъчното събитие възниква на датата на фактическото предоставяне на лекарствените продукти от Изпълнителя на Търговеца на едро.

1.2.3. за доставката на услуга между комисионера (Търговеца на едро) и доверителя (Изпълнителя), данъчната основа е възнаграждението на комисионера/търговеца на едро, която включва и обезщетението за извършените от него разходи във връзка с доставката, ако това е уговорено. В случай, че възнаграждението е уговорено като търговска отстъпка или надценка, същото следва да се счита като възнаграждение по доставка по чл. 127, ал. 2, т. 3 от ЗДДС. Тъй като услугата по консигнационния договор е с непрекъснато изпълнение, датата на възникване на данъчното събитие се определя на основание чл. 25, ал. 4 от ЗДДС - когато плащането от Изпълнителя към Търговеца на едро е станало дължимо. Обръща се внимание, че съгласно чл. 25, ал. 6 от ЗДДС, когато преди възникване на данъчното събитие по ал. 4 се извърши плащане по доставката, включително в стоки или услуги, данъкът става изискуем при получаване на плащането.

Доставките по т. 1.1. и 1.2. се документират с фактури, които трябва да отговарят на изискванията на закона и правилника за прилагане на закона.

Съгласно § 10 от ПЗР на ЗДДС, когато преди влизането в сила на този закон стоките са фактически предоставени от комитент/доверител на комисионер/довереник и не са доставени от комисионера/довереника на трето лице, смята се, че данъчното събитие на доставката на стоките между комитента/доверителя и комисионера/довереника възниква на датата на възникване на данъчното събитие за доставката на стоките на третото лице. По силата на тази преходна норма относно лекарствените продукти, фактически предоставени преди 1.01.2007 г. от Изпълнителя на Търговеца на едро по силата на консигнационен договор, които към тази дата не са доставени от Търговеца на едро на третото лице (аптеката или ЗОЛ), за дата на данъчното събитие на доставката стоки между Изпълнителя и търговеца на едро (тази по т. 1.2.2.) се приема датата, на която стоките са доставени от търговеца на едро на третото лице - Аптека или ЗОЛ, съгласно изложеното в т. 2.1. или 2.2. на настоящото писмо.

2. Взаимоотношения Търговец на едро - Аптеки.

2.1 Доставка на лекарствени продукти при частично реимбурсиране от НЗОК.

2.1.1. Доставка с прехвърляне правото на собственост на лекарствените продукти от Търговеца на едро на Аптеката - чл. 6, ал. 1 от ЗДДС.

Прехвърлянето на собствеността от Търговеца на едро към Аптеката (продажбата на лекарствените продукти) става с индивидуализирането им, т.е. най-често с фактическото им предаване от търговеца на едро на Аптеката. В тези случаи търговецът на едро, на основание чл. 113, ал. 1 от ЗДДС, следва да издаде фактура за пълната стойност на предадените на аптеката лекарствени продукти, включваща и частта, заплащана от НЗОК. Данъчната основа на тази доставка се определя по общия ред на чл. 26 и при съобразяване с чл. 27 от ЗДДС. Данъчното събитие също възниква при общите правила на чл. 25 от ЗДДС.

2.1.2. Доставка с фактическо предоставяне на лекарствените продукти от Търговеца на едро на Аптеката, която действа от свое име и за чужда сметка - чл. 6, ал. 2, т. 4 от ЗДДС.

Когато при фактическото предаване на стоката няма прехвърляне на собствеността, е налице хипотезата на чл. 6, ал. 2, т. 4 от ЗДДС, съгласно който за доставка на стока за целите на закона се смята и фактическото предоставяне на стока на лице, което действа от свое име и за чужда сметка. Съгласно чл. 25, ал. 3, т. 1 от ЗДДС, данъчното събитие възниква на датата на фактическото предоставяне на стока и на тази дата данъкът става изискуем и възниква задължение за начисляване. В случая е приложима и разпоредбата на чл. 127 от ЗДДС, съгласно която при доставка, извършвана от лице, действащо от свое име и за чужда сметка, се приема, че лицето е получило и предоставило стоките или услугите, като са налице три доставки:

1. доставка на стоки между комисионера (Аптеката) и третото лице (ЗОЛ), за която датата на възникване на данъчното събитие и данъчната основа на доставката се определят по общите правила на закона. Тук следва да се има предвид разпоредбата на чл. 26, ал. 2 от ЗДДС, съгласно която данъчната основа на тази доставка ще включва всичко получено или дължимо на доставчика от получателя или от друго лице (в случая НЗОК). Това означава, че Аптеката ще трябва да начисли ДДС върху цялата данъчна основа на доставката, която включва и частта, заплащана от НЗОК. За тази доставка на основание чл. 113, ал. 3, т. 1 от ЗДДС може да не се издава фактура, тъй като получател е физическо лице, което е данъчно незадължено. Съгласно разпоредбата на чл. 119, ал. 1 от ЗДДС за доставките, за които издаването на фактура или протокол не е задължително, доставчикът - регистрирано по този закон лице, съставя отчет за извършените продажби, който съдържа обобщена информация за тези доставки за съответния данъчен период. Същият се съставя най-късно в последния ден на данъчния период.

2. доставка между доверителя (Търговеца на едро) и комисионера (Аптеката) на стоките или услугите - предмет на доставката по т. 1. Данъчната основа на тази доставка е равна на данъчната основа на доставката по т. 1, а датата на възникване на данъчното събитие за тази доставка се определя по общите правила на закона, но не може да бъде по-късна от датата на възникване на данъчното събитие по т. 1. В случая общото правило е това по чл. 25, ал. 3, във връзка с чл. 6, ал. 2, т. 4 от ЗДДС, т.е. данъчното събитие за тази доставка ще възникне на датата на фактическото предоставяне на лекарствените продукти от Търговеца на едро на Аптеката. Доставката се документира с издаване на фактура, която трябва да отговаря на изискванията на ЗДДС и правилника за прилагането му.

3. доставка на услуга между комисионера (Аптеката) и доверителя (Търговеца на едро). Данъчната основа на тази доставка е възнаграждението на комисионера (Аптеката), която включва и обезщетението за извършените от него разходи във връзка с доставката, ако това е уговорено. В случай, че такова възнаграждение не бъде изплатено отделно, размерът му се определя като разлика между продажната цена на лекарствените продукти (по т. 1) и сумата, преведена от аптеката на търговеца на едро за същите. В случай, че възнаграждението е уговорено като търговска отстъпка или надценка, същото следва да се счита като доставка по чл. 127, ал. 2, т. 3 от ЗДДС. Тъй като услугата по консигнационния договор е с непрекъснато изпълнение, датата на възникване на данъчното събитие се определя на основание чл. 25, ал. 4 от ЗДДС - когато плащането от Търговеца на едро към Аптеката е станало дължимо. Обръща се внимание, че съгласно чл. 25, ал. 6 от ЗДДС, когато преди възникване на данъчното събитие по ал. 4 се извърши плащане по доставката, включително в стоки или услуги, данъкът става изискуем при получаване на плащането.

По силата на § 10 от ПЗР на ЗДДС относно лекарствените продукти, фактически предоставени преди 1.01.2007 г. от търговеца на едро на Аптеката по силата на консигнационен договор, които към тази дата не са доставени от Аптеката на ЗОЛ, за дата на данъчното събитие на доставката им между Търговеца на едро и Аптеката се приема датата, на която стоките са доставени от Аптеката на третото лице (ЗОЛ).
Забележка към параграф
2.2. Доставка на лекарствени продукти при пълно реимбурсиране от НЗОК.

В случаите на предоставяне на лекарствени продукти, които се изплащат изцяло от НЗОК, е налице продажба от Търговеца на едро към здравноосигурените лица, като дължимото възнаграждение се заплаща не от получателите (ЗОЛ), а от друго лице (НЗОК). Аптеката не е страна по тези доставки на лекарствените продукти. За тези доставки са приложими разпоредбите за доставки с периодично изпълнение, за които данъчното събитие възниква по реда на чл. 25, ал. 4 от ЗДДС, като получател на доставките следва да се разглеждат здравноосигурените лица, които получават лекарства, цената на които напълно се заплаща от НЗОК. Това е така, тъй като от една страна търговецът на едро се е задължил да поддържа непрекъснато определена наличност на лекарствените продукти, а от друга страна ЗОЛ според характера на заболяването им получават лекарствените продукти системно и на сравнително еднакви периоди от време. Съгласно цитираната разпоредба при доставка с периодично, поетапно или непрекъснато изпълнение, с изключение на доставките по чл. 6, ал. 2, всеки период или етап, за който е уговорено плащане, се смята за отделна доставка и данъчното събитие за нея възниква на датата, на която плащането е станало дължимо. В случая, плащането по доставката става дължимо на датата, на която НЗОК издава (изпраща) до Изпълнителя обобщената спецификация - отчет за реализираните продажби за отчетния период (съгласно чл. 7, ал. 2 от договора между НЗОК и Изпълнителя), освен ако 45-дневният срок, съгласно чл. 5 от договора между НЗОК и Изпълнителя, не изтича на по-късна дата.

За тези доставки на основание чл. 113, ал. 3, т. 1 от ЗДДС може да не се издава фактура, тъй като получатели са физически лица, които са данъчно незадължени. Следва да се има предвид, че за доставките, за които издаването на фактура не е задължително, доставчикът съставя отчет за извършените продажби по чл. 119 от ЗДДС, който съдържа обобщена информация за тези доставки за съответния данъчен период. Информацията, която трябва да съдържа отчета за извършените продажби, е регламентирана в чл. 112, ал. 3 от правилника за прилагане на закона. Отчетът за извършените продажби се съставя най-късно в последния ден на данъчния период и се отразява в дневника за продажби по реда на чл. 112, ал. 4 от правилника.

В случай на налични към 1.01.2007 г. лекарствени продукти, предоставени на Аптеките от Търговеца на едро при условие на пълно реимбурсиране от НЗОК, следва да се прилага посочения в настоящата точка режим. Същите не попадат в хипотезата на § 10 от ПЗР на ЗДДС, тъй като в случая стоките не са предоставени по силата на комисионен договор.

3. Взаимоотношения НЗОК - Изпълнител - търговец на едро, съответно НЗОК - аптека.

Във взаимоотношенията си с Изпълнителите НЗОК осъществява функциите си по управлението на набраните средства по реда на ЗЗО и тяхното разходване за заплащане на здравни дейности, услуги и стоки - в случая за пълното или частично заплащане на лекарствата и лекарствените средства.

В тези взаимоотношения НЗОК не е получател на лекарствените продукти по смисъла на ЗДДС, а се явява "друго лице", което заплаща (частично или пълно) договореното за доставката възнаграждение вместо получателя (ЗОЛ). В тази връзка за доставките на лекарствени продукти на НЗОК не следва да бъде издавана фактура нито от Изпълнителите, нито от Търговците на едро, нито от Аптеките. Заплащаните от НЗОК суми се включват в данъчната основа на доставката на основание чл. 26, ал. 2 от ЗДДС, като суми, дължими на доставчика от получателя или от "друго лице" (НЗОК). Изплащаните от НЗОК парични суми във връзка с получените от ЗОЛ лекарствени продукти следва да се документират съгласно Закона за счетоводството с други първични счетоводни документи, каквито могат да бъдат протоколи, отчети и др. подобни. Няма пречка НЗОК при договарянето с изпълнителите да изисква допълнителна информация или водене на особена отчетност.

По отношение на заплащането от НЗОК към Аптеките във връзка с т.нар. обработка на рецептите се прилага изложеното в т. 4.2.

4. Взаимоотношения Аптека - здравноосигурено лице.

4.1. Когато Аптеката извършва продажба на лекарствени продукти при частично реимбурсиране от НЗОК, Аптеката има качеството на доставчик на лекарствените продукти, а здравноосигуреното лице - на получател. Данъчното събитие и данъчната основа за тези доставки се определят по общите правила на закона. Отново обръщаме внимание, че съгласно чл. 26, ал. 2 от ЗДДС, данъчната основа на тази доставка ще включва всичко получено или дължимо на доставчика (Аптеката) от получателя (ЗОЛ) или от друго лице (в случая НЗОК). Това означава, че Аптеката ще трябва да начисли ДДС върху данъчната основа на доставката, която включва и частта, заплащана от НЗОК. Следва да се има предвид, че съгласно чл. 26, ал. 5, т. 1 от ЗДДС, данъчната основа не включва сумата на търговската отстъпка или намалението, ако те са предоставени на датата на възникване на данъчното събитие на доставката.

4.2. Когато Аптеката предоставя лекарствени продукти на ЗОЛ при пълно реимбурсиране от НЗОК, е налице единствено доставка на услуга по обработката на рецептата във връзка с предоставянето на лекарството. Доставчик на тази услуга е Аптеката, а получател е НЗОК. Стойността на тази услуга е сумата, предоставяна от НЗОК на аптеката във връзка с обработването на рецептата по повод на напълно реимбурсираните лекарствени продукти. Данъчната основа за тази доставка се определя по реда на чл. 26 от ЗДДС. Обръща се внимание, че съгласно чл. 67, ал. 2 от ЗДДС, когато при договаряне на доставката не е изрично посочено, че данъкът се дължи отделно, приема се, че той е включен в договорената цена.

Договореностите относно начина, размера и периодичността на заплащането на тази услуга от НЗОК на аптеката, дават основание да се счита, че доставката е с периодично изпълнение. Това означава, че данъчното събитие се определя съгласно чл. 25, ал. 4 от ЗДДС, т.е. всяко уговорено плащане, се смята за отделна доставка и данъчното събитие за нея възниква на датата, на която плащането е станало дължимо.

При доставката на лекарствените продукти Аптеката не е страна.

За доставките по т. 4.1. на основание чл. 113, ал. 3, т. 1 от ЗДДС може да не се издава фактура, тъй като получател е физическо лице, което е данъчно незадължено. Следва да се има предвид, че за доставките, за които издаването на фактура не е задължително, доставчикът (регистрирано по закона лице) съставя отчет за извършените продажби по чл. 119 от ЗДДС, който съдържа обобщена информация за тези доставки за съответния данъчен период. Информацията, която трябва да съдържа отчета за извършените продажби, е регламентирана в чл. 112, ал. 3 от правилника за прилагане на закона. Отчетът за извършените продажби се съставя най-късно в последния ден на данъчния период и се отразява в дневника за продажби по реда на чл. 112, ал. 4 от правилника.

За доставките по т. 4.2. на основание чл. 113, ал. 1 от ЗДДС Аптеката следва да издава фактура с получател НЗОК, която е получател по доставката на услугата - обработване на рецепта за лекарствените продукти, напълно реимбурсирани от НЗОК.

ИЗПЪЛНИТЕЛЕН ДИРЕКТОР НА НАЦИОНАЛНАТА
АГЕНЦИЯ ЗА ПРИХОДИТЕ: (п) М. МУРГИНА

Благодаря на Автор: preslavnedev
Явно ми вамери четиво за целия след обяд днес :))))

Уважаеми Преслав Недев и И.Върбанов,
Цитираното указание е доста интересно! Вероятно не съм чела внимателно, но ми се струва, че не са правни коментари във форума на това указание (освен изразеното частично несъгласие на г-н Върбанов в темата за счетоводното тчитане на консигнациите).